Wydatki uzupełniające związane z budową infrastruktury w mieście powinny być rozliczane zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT

Poniesione w ramach całościowej inwestycji przez działającą jako podatnik VAT jednostkę samorządu terytorialnego, wydatki na wykonanie infrastruktury, która nie służy bezpośrednio czynnościom opodatkowanym tej jednostki, lecz pozostaje w ścisłej korelacji z infrastrukturą służącą tym czynnościom, jako niezbędna do jej powstania i osiągnięcia kompleksowego celu tej inwestycji, powinny być w zakresie podatku naliczonego rozliczane na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a ustawy VAT.

Stan faktyczny

Miasto na prawach powiatu w latach 2021-2023 będzie realizować projekt pn. "Kompleksowa modernizacja linii tramwajowej w ul. A na odcinku od pętli tramwajowej "B" do granic miasta wraz z infrastrukturą towarzyszącą".

W ramach niniejszego Projektu, Miasto wykona modernizację linii tramwajowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Realizacja Inwestycji wymusza także wykonanie niezbędnych robót drogowych oraz dróg rowerowych.

W wyniku poniesienia danych wydatków, powstanie majątek związany z całością Inwestycji, jednakże ich bezpośrednim skutkiem nie będzie wytworzenie majątku stanowiącego przedmiot dzierżawy, ani świadczenia przez Wnioskodawcę usług. Niemniej, w wyniku poniesienia wydatków o charakterze uzupełniającym, powstanie majątek determinujący prawidłowe wykonanie Inwestycji.

Wnioskodawca wyjaśnił, że w związku z wykorzystywaniem infrastruktury o charakterze uzupełniającym zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, nie będzie w stanie przyporządkować wydatków w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Wyjątek od powyższego stanowią wydatki związane z wykonaniem konstrukcji inżynierskich trzech obiektów mostowych nad rzeką A dla prowadzenia ruchu tramwajowego oraz dwóch przepustów, które związane są wyłączenie z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1) Czy Miastu przysługuje prawo do odliczenia części kwot podatku naliczonego widniejącego na fakturach VAT dokumentujących poniesione w ramach Inwestycji wydatki o charakterze uzupełniającym?

2) W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1, w jaki sposób Miasto powinno odliczyć VAT naliczony - proporcją właściwą dla jednostki wytwarzającej majątek, czy wykorzystującej majątek wytworzony w ramach Inwestycji w użytkowanie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1) W odniesieniu do wydatków o charakterze uzupełniającym ponoszonych w ramach Inwestycji, będzie przysługiwało mu prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego widniejącego na fakturach VAT.

2) Miasto stanęło na stanowisku, iż prawidłowym podejściem będzie dokonanie kalkulacji kwoty VAT naliczonego przysługującej do odliczenia z tytułu realizacji Inwestycji według proporcji (tj. prewspółczynnika) ZDiT - jednostki wykorzystującej wytworzony majątek.

Stanowisko organu podatkowego

Dyrektor KIS uznał stanowisko miasta za nieprawidłowe. W ocenie organu, przedmiotowej infrastruktury uzupełniającej Miasto nie będzie wykorzystywało do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT i tym samym w powyższym zakresie Miasto nie działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, powyższa czynność jest wyłączona z systemu podatku VAT i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ocenie organu, w omawianych okolicznościach sprawy, nie wystąpi więc związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z wydatkami uzupełniającymi Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie ponosił bowiem wydatki związane z ww. infrastrukturą uzupełniającą, które będą służyły realizacji zadań publicznych wykonywanych w ramach władztwa publicznego.

Miasto wniosło skargę na powyższą interpretację do WSA w Łodzi.

Wyrok WSA w Łodzi

Rozpoznając sprawę, WSA w Łodzi nie zgodził się ze stanowiskiem organu i uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd zwrócił uwagę na wadliwość tezy, że to, iż Miasto realizuje jakąś inwestycję, w ramach zadań własnych, wyklucza to, że może to czynić jako podatnik VAT. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że Miasto deklaruje oddanie części powstałej w jej wyniku infrastruktury w dzierżawę podmiotom, mającym jej płacić czynsz opodatkowany VAT. Nie może zatem budzić wątpliwości, że przedmiotowa Inwestycja w zamiarze Miasta jest przeznaczona do użytku publicznego, lecz także dla celów gospodarczych w rozumieniu VAT, w ramach umów dzierżawy opodatkowanej VAT oraz świadczenia usług transportowych.

Tym samym, jeżeli dla powstania w ramach tej Inwestycji infrastruktury, która będzie oddana w dzierżawę, generując podatek należny, wykonywane są prace tworzące infrastrukturę towarzyszącą tej oddanej w dzierżawę, które są niezbędne do jej powstania i komplementarnie cała ta infrastruktura ma realizować założony cel przedmiotowej Inwestycji, nie ma podstaw, aby Miasto zostało całkowicie pozbawione prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji tejże infrastruktury towarzyszącej.

W ocenie Sądu poniesione w ramach całościowej inwestycji przez działającą jako podatnik VAT jednostkę samorządu terytorialnego, wydatki na wykonanie infrastruktury, która nie służy bezpośrednio czynnościom opodatkowanym tej jednostki zaspokajając potrzeby mieszkańców, lecz pozostaje w ścisłej korelacji z infrastrukturą służącą tym czynnościom, jako niezbędna do jej powstania i osiągnięcia kompleksowego celu tej inwestycji oraz sprzyjająca pośrednio zintensyfikowaniu świadczeń opodatkowanych tej jednostki, powinny być w zakresie podatku naliczonego rozliczane na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i nast. ustawy VAT w zw. z § 3 rozporządzenia MF z 17 grudnia 2015 r.

Komentarz

Wyrok WSA w Łodzi to bezpośrednie potwierdzenie możliwości realizacji zadań własnych gminy/miasta w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Dla celów VAT istotne jest w jakim charakterze miasto realizuje tę inwestycję i w jakim zakresie łączy się ona z jego sprzedażą opodatkowaną. Analizując wyroki sądów w sprawach dotyczących wydatków uzupełniających można stwierdzić, że kluczowe dla prawa do odliczenia podatku VAT jest udowodnienie, że przedmiotowa inwestycja ma charakter kompleksowy a infrastruktura pomocnicza będzie wykorzystywana w ścisłej korelacji z inwestycją, która generuje podatek należny. Warto podkreślić, że w przypadku takich kompleksowych inwestycji gminy mają możliwość odzyskania części podatku VAT również od infrastruktury, której budowa zazwyczaj nie daje prawa do odliczenia podatku, np. drogi rowerowe, chodniki, oświetlenie uliczne. Dzieje się tak ze względu na to, iż budowa takiej infrastruktury nie jest celem samym w sobie tylko częścią większego projektu.

Podsumowując, omawiany wyrok WSA wpisuje się w korzystną dla samorządów linię orzeczniczą, w której ugruntowany jest pogląd, że jednostka samorządu terytorialnego nawet realizując zadania własne może działać jako przedsiębiorca i tym samym dokonywać odliczenia VAT. Realizując natomiast kompleksowe projekty, gmina ma możliwość odliczyć podatek VAT od całej infrastruktury, która jest z projektem bezpośrednio powiązana.