TSUE | Usługi ubezpieczeniowe oraz usługi do nich pokrewne, świadczone przez agentów ubezpieczeniowych na podstawie udzielonej licencji, przyznanej przez ubezpieczyciela, nie podlegają zwolnieniu z VAT

W dniu 25 marca 2021 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że jeśli usługi ubezpieczeniowe oraz usługi do nich pokrewnych, które są świadczone przez agentów ubezpieczeniowych, a także brokerów na podstawie udzielonej licencji na używanie przyznanej przez ubezpieczyciela, zostaną uznane za świadczeniem kompleksowe, w którym świadczeniem głównym będzie działanie na podstawie udzielonej licencji, wówczas nie będzie to podlegać zwolnieniu z podatku VAT.

Takie stanowisko przedstawił skład orzekający TSUE w sprawie dotyczącej art. 135 ust. 1 lit. A) dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

W stanie faktycznym spółka Q-GmbH prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wprowadzaniu na rynek produktów ubezpieczeniowych oraz wykonuje powiązane z nimi czynności pośrednictwa.

W ramach prowadzonej działalności spółka podjęła współpracę z ubezpieczycielem. Na podstawie zawartej umowy Q-GmbH realizowała trzy podstawowe rodzaje usług:

• Udostępnienie na rzecz ubezpieczyciela produktu ubezpieczeniowego przeznaczonego na pokrycie szkody wynikającej z szczególnego ryzyka na podstawie licencji na używanie niewyłączne;
• Wykonywanie na rzecz ubezpieczyciela czynności pośrednictwa dotyczącego umów ubezpieczenia oraz w razie potrzeby dostosowywaniu polis oraz dokonywania oceny ryzyka;
• Zarządzanie umowami oraz ewentualna likwidacja szkód.

Wynagrodzenie za wskazane wyżej usługi było wypłacane przez ubezpieczyciela na rzecz spółki w formie prowizji brokerskiej.

Q-GmbH w 2011 roku w deklaracji VAT potraktowała opisane wyżej usługi jako zwolnione od podatku od towarów i usług. Niemiecki organ podatkowy zakwestionował takie podejście spółki wskazując, że nie wszystkie usługi świadczone przez spółkę na rzecz ubezpieczyciela będą podlegać zwolnieniu w podatku VAT.

Spółka wniosła skargę na decyzję do organów wyższej instancji, powołując się w swoim uzasadnieniu na wyroki TSUE wydane w podobnych stanach faktycznych (sygnatura: C-463/16, EU:C:2018:22, C-472/03, EU:C:2005:135, C-40/15, EU:C:2016:172). Na powyższym gruncie doszło do powstania dwóch kwestii spornych:

• czy powyższe świadczenia należy uznać za jedno świadczenie kompleksowe
• oraz w przypadku uznania za świadczenie kompleksowe, czy transakcja będzie podlegać zwolnieniu od VAT dla transakcji ubezpieczeniowych, reasekuracyjnych i pokrewnych.

Rozstrzygając ten spór Federalny Trybunał Finansowy Niemiec zwrócił się do TSUE z pytaniem prejudycjalnym, które w istocie zmierzało do ustalenia czy art.135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że przewidziane w nim zwolnienie z VAT ma zastosowanie do świadczeń wykonywanych przez podatnika, które obejmują dostawę produktu ubezpieczeniowego na rzecz zakładu ubezpieczeń, a tytułem pomocniczym czynności pośrednictwa dotyczące tego produktu na rachunek tego zakładu, a także zarządzanie zawartymi umowami ubezpieczenia, w zakresie, w jakim świadczenia te należy uznać za jedno świadczenie w kontekście VAT.

TSUE w swoim orzeczeniu podkreślił, że jego rolą nie jest weryfikacja stanu faktycznego, wpływająca na kwestię uznania danego świadczenia za kompleksowe, ponieważ należy to do obowiązków sądu odsyłającego. TSUE jednocześnie wskazał, że aby uznać dane świadczenia za kompleksowe należy przeanalizować, czy dana usługa, na którą składa się szereg elementów, prowadzi do jednego świadczenia, czy też dwóch lub więcej, a także, czy rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, co pozostaje w zgodzie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału. W kontekście powołanych przez sąd odsyłający faktów TSUE przyjął założenie, że w analizowanym stanie faktycznym występuje świadczenie kompleksowe, w którym świadczeniem głównym jest udzielenie licencji na produkt ubezpieczeniowy.

Odnoszą się do kwestii zwolnienia od VAT, TSUE w pierwszej kolejności podkreślił powołując się na swój wyrok w sprawie Aspiro z dnia 17 marca 2016 r (sygnatura: C-40/15, EU:C:2016:172), że transakcje      ubezpieczeniowe i reasekuracyjne charakteryzują tym, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za zapłatę składki z góry, do zapewnienia ubezpieczonemu, w razie wystąpienia ryzyka objętego zakresem ochrony, świadczenia uzgodnionego przy zawarciu umowy. Transakcje te z natury oznaczają istnienie stosunku umownego pomiędzy podmiotem świadczącym usługę ubezpieczenia a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Tym samym uznał, że opisane świadczenie nie spełnia wskazanych przesłanek.

Jeżeli  natomiast chodzi o usługi dokonywane przez brokerów oraz agentów ubezpieczeniowych, aby mogły one podlegać zwolnieniu od VAT muszą zostać spełnione dwie kumulatywne przesłanki:

• usługi te powinny być „pokrewne” transakcjom ubezpieczeniowym oraz
• powinny być świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Pierwsza z wskazanych wyżej przesłanek jest szeroka, natomiast TSUE zakwestionował drugą, ponieważ w jego ocenie nie zostały spełnione wymagane warunki.

Wobec powyższego w zakresie usług polegających na udzielaniu licencji na produkt ubezpieczeniowy TSUE uznał, że nie można tego typu usług klasyfikować jako transakcji ubezpieczeniowych, ponieważ udzielający licencji na produkt jest związany na podstawie umowny tylko z ubezpieczycielem, który zgodnie z umową licencyjną korzysta z omawianego produktu. Zdaniem TSUE na Spółce nie ciąży również obowiązek objęcia ochroną ryzyka ubezpieczonego w ramach tego produktu.

Zgodnie z wskazanymi wyżej argumentami TSUE uznał w opublikowanym wyroku, że świadczenie główne mające na celu dostawę produktu ubezpieczeniowego na rzecz ubezpieczyciela, w skład którego wchodzą również świadczenia pomocnicze, takiej jak czynności pośrednictwa, a także zarządzania zawartymi umowami ubezpieczenia, w przypadku zostanie uznania ich za świadczenie kompleksowe nie będą podlegać zwolnieniu z VAT.