Stawka VAT dla usług udostępniania obiektów sportowych na podstawie umów cywilnoprawnych

Gminne obiekty sportowe mogą być udostępniane na potrzeby osób indywidualnych ze stawką 8% bez względu na formę ich udostępniania. Nie ma znaczenia, czy konsument korzysta z obiektów na podstawie biletów wstępu czy w ramach cyklicznej umowy.

Stan faktyczny

Zadania Gminy w zakresie kultury fizycznej i turystyki są wykonywane przez jednostkę organizacyjną: Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji (dalej: MOSiR). Obiekty sportowe zarządzane przez MOSiR są wykorzystywane zarówno do realizacji zadań własnych, jak również do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. W ramach wykorzystywania komercyjnego można wyróżnić trzy sposoby oddawania nieruchomości (bądź ich części) do użytkowania podmiotom zewnętrznym:

(1) Bezumowna biletowana usługa wstępu do danego obiektu. W takim przypadku obiekty są odpłatnie udostępniane osobom fizycznym w celu umożliwienia im korzystania z nich zgodnie z ich charakterem, tj. w celu zaspokojenia własnych potrzeb rekreacyjnych i sportowych. Dla celów ustalenia stawki VAT usługa ta została sklasyfikowana przez MOSiR jako "Usługi związane z działalnością obiektów sportowych", które objęte są obniżoną stawką VAT w wysokości 8%. Wysokość opłat wnoszonych przez korzystających jest uregulowana ogólnodostępnym cennikiem, godziny wstępu wynikają z harmonogramu danego obiektu.

(2) Wynajem na cele prowadzenia działalności gospodarczej. Nieruchomości lub ich części są wynajmowane na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych podmiotom gospodarczym na cele prowadzonej przez nie działalności zarobkowej. Warunki dotyczące wynajmu, w tym wysokości czynszu, są każdorazowo ustalane przez Dyrektora MOSiR w zawieranej umowie najmu. Ten rodzaj odpłatnego udostępniania został sklasyfikowany przez MOSiR jako "Wynajem i obsługa nieruchomości niemieszkalnych własnych lub dzierżawionych" i jest objęty stawką podstawową VAT - 23%.

(3) Odpłatne udostępnianie obiektów sportowych lub ich części na podstawie umów cywilnoprawnych. Obiekty lub ich części są odpłatnie udostępniane podmiotom trzecim na podstawie zawieranych umów. Usługobiorcami są osoby fizyczne, kluby sportowe, stowarzyszenia, fundacje, niepubliczne szkoły i przedszkola. Osoby, które na mocy zawartych umów mają prawo wstępu do ściśle określonych obiektów korzystają z nich wyłącznie w sposób przewidziany dla tego typu infrastruktury: w celach związanych z aktywnością fizyczną. Umowy podpisywane są na okresy kilkumiesięczne lub kilkudniowe, udostępnienie ma charakter cykliczny, a głównym celem tych umów jest zagwarantowanie użytkownikom wstępu do danego obiektu w konkretnym terminie (zgodnym z harmonogramem pracy obiektu) i na określony czas. 

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odpłatne udostępnianie / umożliwianie korzystania z obiektów sportowych w modelu nr 3 będzie podlegało opodatkowaniu VAT stawką obniżoną 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art 146a pkt 2 oraz w zw. z pozycją nr 179 załącznika nr 3 do u.p.t.u.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Gminy w opisanej sytuacji powinna znaleźć zastosowanie stawka obniżona 8%. W ocenie Gminy czynności świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych, dotyczące korzystania z obiektów sportowych wyłącznie na cele zgodne z przeznaczeniem tych obiektów, bez względu na podmiotowość strony korzystającej z infrastruktury MOSiR wpisują się w zakres grupowania klasyfikacyjnego GUS pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 "Usługi związane z działalnością obiektów sportowych".

Stanowisko organu podatkowego

Dyrektor KIS uznał stanowisko Gminy za nieprawidłowe. Według DKIS usługi będące przedmiotem wniosku Wnioskodawcy, polegające na odpłatnym udostępnianiu obiektów sportowych lub ich części na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, spełniają kryteria i posiadają właściwości charakterystyczne dla usług objętych działem PKWiU 68 "Usługi związane z obsługą rynku nieruchomości". W związku z powyższym Wnioskodawca nie świadczy usług związanych z działalnością obiektu sportowego, tylko usługę wynajmu.

Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której przewidziano obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowych usług jest podstawowa stawka VAT w wysokości 23%.

Miasto wniosło skargę na powyższą interpretację do WSA w Gliwicach.

Wyrok WSA w Gliwicach

Rozpoznając sprawę, WSA w Gliwicach nie zgodził się ze stanowiskiem organu i uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd nie podzielił stanowiska, zgodnie z którym odpłatne udostępnianie obiektów sportowych lub ich części na podstawie umów cywilnoprawnych nie stanowi usługi wstępu do tego obiektu, a jedynie wynajem obiektu na czas określony.

Zdaniem Sądu zawarcie pisemnej umowy z wymienionymi podmiotami oznacza, że podmioty te wykupują wstęp, jednak z uwagi na okoliczność zawarcia umowy cywilnoprawnej, nie jest on potwierdzony ani biletem ani karnetem (nie stanowi umowy adhezyjnej czyli masowej zawartej przez przystąpienie, udokumentowanej właśnie biletem lub karnetem). Istotny natomiast pozostaje fakt, że rzeczywistym beneficjentami tych umów są osoby fizyczne, którym de facto umożliwiany jest wstęp i korzystanie z obiektów sportowych w celu realizacji potrzeb związanych z kulturą fizyczną. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi stanowią zatem, wbrew twierdzeniom Dyrektora, usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 "Usługi związane z działalnością obiektów sportowych".

Komentarz

WSA w Gliwicach, rozstrzygając sprawę, skupił się na rzeczywistym, ostatecznym wykorzystaniu udostępnianej infrastruktury. Uznał, że w przypadku użytkowania obiektów sportowych przez osoby indywidualne w celach związanych z aktywnością fizyczną, dla celów VAT nie ma znaczenia forma prawna udostępniania tych obiektów. Tym samym zawsze w takich przypadkach powinna być stosowana obniżona stawka VAT 8%. Dla zastosowania stawki obniżonej najważniejszy jest bowiem charakter świadczenia oraz cel wstępu z punktu widzenia ostatecznego konsumenta, a nie to na jakiej podstawie korzysta z infrastruktury sportowej.