Sąd zdefiniował czym są ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne na gruncie ulgi B+R

Wojewódzki Sąd Administracyjny potwierdził, że podmioty posiadające status centrum badawczo-rozwojowego mogą odliczać jako koszty ekspertyz, opinii czy usług doradczych, o których mowa w art. 18d ust. 3a pkt 2, koszty nabycia usług IT, takich jak tworzenie fragmentów oprogramowania czy przygotowywanie wytycznych w zakresie architektury oprogramowania od podmiotów zewnętrznych, w tym współpracowników prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą.

Okoliczności sprawy

Skarżącym jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Podatnik”, „Spółka”) prowadząca działalność badawczo-rozwojową, polegającą m.in. na opracowywaniu nowego oprogramowania wykorzystywanego w bankowości. Spółka złożyła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej  („Dyrektor KIS”) wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie tzw. ulgi B+R, opisanej w art. 18d („Ulga”) ustawy z dnia 16 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych („Ustawa o CIT”). Spółka nabywa usługi IT („Usługi”) będące usługami badawczo-rozwojowymi obejmującymi, m.in. analizę problemów, tworzenie fragmentów oprogramowania, przygotowywanie wytycznych w zakresie architektury oprogramowania, porady dotyczące implementowania określonych struktur oprogramowania, dzielenie się wiedzą ekspercką, testowanie tworzonego oprogramowania, opisywanie efektów prac w dokumentacji technicznej, zarządzanie projektami B+R od kontrahentów niebędących jednostkami naukowymi, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT).

Przedmiotem interpretacji była kwestia możliwości zakwalifikowania wydatków ponoszonych przez Spółkę na nabycie Usług na podstawie art. 18d ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT, jako wydatków na nabycie usług równorzędnych do ekspertyz, opinii, usług doradczych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż jednostki naukowe wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

Zdaniem podatnika Usługi świadczone przez zewnętrznych dostawców mają kluczowe znaczenia dla poprawnego prowadzenia działalności B+R ze względu na specjalistyczną wiedzę i umiejętności posiadane przez Kontrahentów. Spółka wskazała, że zewnętrzni dostawcy świadczą na rzecz spółki takie usługi jak analiza projektowa i doradztwo technologiczne, które są niezbędne dla realizacji projektów. Wobec tego Spółka zauważyła, że natura świadczeń realizowanych przez Kontrahentów ma tę samą wartość co usługi o charakterze doradczym, bądź opinie lub ekspertyzy. 

Dyrektor KIS uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe wskazując, że zgodnie ze słownikową definicją oraz brzmieniem art. 18 ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT, usługami równorzędnymi będą usługi, które z perspektywy prowadzonej działalności B+R mają taką sama wartość jak ekspertyzy, opinie i usługi doradcze. Zdaniem Dyrektora KIS wskazane przez podatnika usługi, nabywane od Kontrahentów nie stanowią nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy czy wiedzy technicznej lecz polegają na współtworzeniu programów komputerowych i obejmują swoim zakresem tworzenie elementów składowych oprogramowania oraz opracowywanie metodologii i harmonogramu prowadzonych prac.

Wobec tak sformułowanego stanowiska Dyrektora KIS, podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucając organowi m.in. błąd wykładni art. 18d ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 4a pkt 26, art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, polegający na przyjęciu, że ponoszone przez podatnika posiadającego status centrum badawczo-rozwojowego wydatki na usługi badawczo-rozwojowa świadczone przez podmioty zewnętrzne nie stanowią wydatków nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy czy wiedzy technicznej. 

Sąd podzielił stanowisko podatnika uchylając zaskarżoną interpretację. 

Stanowisko WSA

Zdaniem Sądu wszystkie usługi specjalistyczne wskazane w art. 18d ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT są pewnym efektem pracy Kontrahentów posiadających specyficzną wiedzę stanowiącą koszt kwalifikowany dla centrum badawczo-rozwojowego. Sąd podkreślił, że ww. artykuł ustawy o CIT wskazuje rodzajowo określone usługi, które mogą stanowić koszt kwalifikowany, jednocześnie nie definiując w ustawie podatkowej, co dokładnie należy rozumieć pod pojęciem opinii, ekspertyz, usług doradczych i usług równorzędnych, wiedzy technicznej itp. 

Sąd powołując się na definicję pojęcia “ekspertyza” wskazaną w Wielkim Słowniku Języka Polskiego, uznał, że zasadne jest twierdzenie Skarżącego, iż nabycie ekspertyzy oznacza nabycie/transfer wiedzy eksperckiej, doświadczenia lub badania w danej dziedzinie od eksperta. Zdaniem Sądu, zatem Organ zbyt wąsko interpretując pojęcie ekspertyzy, dokonał błędnej wykładni przepisu.

Sąd podkreślił również fakt, że ustawodawca w powołanym przepisie posłużył się pojęciem “nabycie usług równorzędnych”, czyli mających taką samą wartość, jakość jak coś innego. Zdaniem Sądu, uznać należy, że w kontekście art. 18d ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT, nabycie usług równorzędnych jest rozumiane jako nabycie usług o takiej samej wartości, pozycji, poziomie, funkcji czy ważności co usługi wymienione w przepisie. 

Co więcej, Sąd wskazał, że fakt, iż podatnik nabywa efekty pracy Kontrahentów (przez tworzenie, projektowanie elementów składowych oprogramowania) nie podważa okoliczności, że Spółka nadal nabywa usługi specjalistyczne objęte art. 18d ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT. 

Wobec powyższego Sąd uznał, że oraz mając na względzie okoliczności przedstawione przez podatnika we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uznać należy, że Spółka korzysta ze specjalistycznej wiedzy podmiotów zewnętrznych, które spełniają kryteria ekspertyz, opinii, usług doradczych i wiedzy technicznej z uwagi na łatwo uchwytny związek z prowadzoną przez podatnika działalnością B+R związaną z tworzeniem oprogramowania.

Komentarz PwC

Stanowisko wyrażone przez WSA należy uznać, w świetle obowiązujących przepisów, za dobrze uzasadnione. Brak definicji pojęć użytych w art. 18d ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT niewątpliwie mogło prowadzić do niewłaściwej wykładni tego przepisu, zarówno przez podatników, jak i przez organy podatkowe. Sąd wskazał w wyroku jak należy interpretować poszczególne pojęcia, użyte w komentowanym przepisie. 

Rozstrzygnięcie jest niewątpliwie korzystne z punktu widzenia podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego. Jak można wywnioskować na podstawie komentowanego wyroku, świadczenie przez podmioty zewnętrzne usług, które mają charakter specjalistyczny, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej podatnika może być potraktowane na gruncie art. 18d ust. 3a pkt 2 jako nabycie ekspertyz, opinii, usług doradczych i wiedzy technicznej, o których mowa w przywołanym przepisie. Co za tym idzie, podatnicy posiadający status centrum badawczo-rozwojowego będą mogli odliczyć sobie nie tylko wydatki na typowe ekspertyzy czy opinie, ale również na świadczenie specjalistycznych usług (np. usług IT) przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, nie posiadające statusu jednostki naukowej, z którymi łączy je umowa B2B.

Należy jednak poczekać na rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego, ponieważ wyrok nie jest prawomocny.