Rekompensata strat wynikających ze świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego wypłacana spółce przez gminę nie podlega VAT

Wartość rekompensaty, którą spółka otrzymuje od gminy z tytułu wykonywania zadań własnych gminy w zakresie publicznego transportu zbiorowego, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. 

Stan faktyczny

Sprawa dotyczyła spółki gminnej, do działalności której należała m.in. realizacja zadania własnego gminy polegającego na zapewnieniu lokalnego, publicznego transportu zbiorowego o charakterze użyteczności publicznej dla mieszkańców gminy. Realizacja tego zadania odbywała się na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, w ramach której spółka pełniła funkcję operatora publicznego transportu zbiorowego na terenie gminy. Jednocześnie spółka była właścicielem taboru oraz podmiotem realizującym sprzedaż biletów użytkownikom komunikacji. Ceny biletów były ustanowione uchwałą rady miejskiej, zaś sama sprzedaż biletów odbywała się jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z powierzeniem spółce zadania w zakresie zapewnienia lokalnego, publicznego transportu zbiorowego, gmina wypłaciła spółce stosowną rekompensatę. Rekompensata została obliczona zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia nr 1370/2007. Istotą otrzymanej przez spółkę rekompensaty było dofinansowanie działalności bieżącej poprzez pokrycie nadwyżki kosztów nad przychodami związanymi z wykonywaniem usług przewozowych świadczonych na podstawie umowy z gminą. Miała ona bowiem na celu przede wszystkim pokrycie deficytu spółki i zapewnienie jej dalszego funkcjonowania, a nie bezpośrednie obniżenie cen biletów. Wysokość rekompensaty nie była zatem uzależniona od cen biletów na przejazdy sprzedawanych przez spółkę. Nie zachodził więc bezpośredni związek między cenami usług świadczonych przez spółkę a otrzymywaną od gminy płatnością.

W związku z powyższym spółka zwróciła się do organu podatkowego z pytaniem, czy wartość rekompensaty, którą spółka otrzymała od gminy z tytułu wykonywania zadań własnych gminy w zakresie publicznego transportu zbiorowego, stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko spółki

W ocenie spółki, wypłacana przez gminę rekompensata stanowi świadczenie pieniężne gminy na rzecz spółki, które:

• służy pokryciu kosztów związanych ze świadczeniem przez spółkę usług  dotyczących zapewnienia lokalnego, publicznego transportu zbiorowego i to wyłącznie w zakresie, w jakim nie zostaną one pokryte osiąganymi przychodami z działalności spółki, a zatem nie stanowi wynagrodzenia za wykonywanie przez spółkę usług powierzonych,
• ma charakter ogólny i nie jest związane ze świadczeniem usługi na rzecz konkretnego odbiorcy (pasażera), nie ma też wpływu na poziom wynagrodzenia otrzymywanego przez spółkę od takiego odbiorcy.

Mając na uwadze powyższe, spółka doszła do przekonania, że tak określona rekompensata nie ma charakteru wynagrodzenia należnego spółce z tytułu odpłatnego świadczenia usług i jest wypłacana wyłącznie na pokrycie ogólnych kosztów działalności w zakresie transportu publicznego. W konsekwencji, skoro między otrzymaną rekompensatą a wykonywanymi przez spółkę czynnościami nie występuje bezpośredni związek, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, to nie można uznać rekompensaty za zapłatę stanowiącą podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko organu podatkowego

Organ uznał stanowisko gminy za nieprawidłowe. W ocenie organu, przekazana przez gminę rekompensata nie jest przyznawana do całokształtu działalności spółki i ma ona na celu wyrównanie spółce (jako przewoźnikowi) kosztów ponoszonych w związku ze świadczeniem usług przewozu osób, do którego spółka zobowiązała się na mocy zawartej z gminą umowy. A skoro tak, to pomiędzy gminą a spółką dochodzi do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, otrzymana przez spółkę rekompensata stanowi podstawę opodatkowania VAT zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT.

Spółka wniosła skargę na powyższą interpretację organu podatkowego, wnosząc o jej uchylenie.

Stanowisko WSA w Białymstoku

Rozpoznając sprawę, WSA w Białymstoku nie zgodził się ze stanowiskiem organu i uchylił zaskarżoną interpretację.

Jak wskazał sąd, warunkiem zaliczenia do podstawy opodatkowania dopłat, dotacji, subwencji i innych wpłat o podobnych charakterze, otrzymanych w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, jest ich bezpośredni związek/wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych przez podatnika (a ich celem jest “subsydiowanie” sprzedaży danego towaru lub usługi). 

Analizując charakter rekompensaty udzielonej spółce, sąd wskazał, iż została ona ustalona jest w oparciu o przepisy ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oraz rozporządzenia 1370/2007. Rekompensata ma przy tym przede wszystkim charakter podmiotowy i dotyczy działalności, którą spółka wykonuje na rzecz gminy - w zakresie pełnych przychodów i kosztów związanych z tą działalnością. Spółka otrzymała bowiem rekompensatę, której wartość została ustalona w oparciu o ogólne koszty działalności w zakresie zapewniania lokalnego, publicznego transportu zbiorowego (obejmując także kwotę "rozsądnego zysku", kalkulowaną w oderwaniu od faktycznej ilości zrealizowanych usług). Jej celem było jedynie pokrycie kosztów działalności spółki, a zatem nie można jej powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie sądu, otrzymana przez spółkę rekompensata została przeznaczona na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanej działalności, co oznacza, że ma charakter kosztowy i nie stanowi dotacji mającej na celu sfinansowanie ceny sprzedaży konkretnej usługi. Tym samym, otrzymana przez spółkę rekompensata nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez nią usług i nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Opodatkowaniu VAT podlegają bowiem wyłącznie dotacje typu sprzedażowego. W przypadku spółki, w związku z realizacją w szczególności działalności przewozowej, taka dotacja jednak nie wystąpiła.

Co to oznacza dla podatników?

Stanowisko zajęte przez WSA w Białymstoku należy ocenić pozytywnie na tle kształtującej się linii orzeczniczej sądów administracyjnych. W ostatnim czasie Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok (sygn. I FSK 1247/18) w zbliżonym stanie faktycznym i na tle analogicznego problemu, wskazując, iż rekompensaty za świadczone usługi transportu zbiorowego nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie sądów administracyjnych, rekompensaty, jakie spółka otrzymuje od gminy za świadczenie usług transportu zbiorowego, nie mają bezpośredniego wpływu na ceny usług świadczonych przez spółkę (które to ceny ustalane są przez organizatora transportu w formie uchwały), a ich celem jest przede wszystkim pokrycie strat związanych z tego rodzaju działalnością (ewentualnie uzyskanie rozsądnego zysku). Także sposób przyznania tych rekompensat wskazuje, że stanowią one dopłatę o charakterze podmiotowym związaną z kosztami funkcjonowania spółki w zakresie, w jakim świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej, nie zaś z cenami usług przewozowych, na które rekompensata nie oddziaływuje.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się zarówno ze stanowiskiem WSA w Białymstoku, jak i stanowiskiem NSA zaprezentowanym we wskazanym wyżej wyroku, zgodnie z którym rekompensata strat wynikających ze świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego otrzymana przez spółkę komunalną od gminy nie podlega opodatkowaniu VAT, a tym samym nie podlega zaliczeniu do podstawy opodatkowania VAT.