Wynagrodzenie płatnika z tytułu terminowego wpłacania podatku dochodowego PIT, a korzystanie z ulgi na innowacyjnych pracowników

Przy obliczaniu wynagrodzenia za terminowe wpłacanie podatków (wynagrodzenie płatnika), spółka powinna uwzględnić kwotę faktycznie wpłaconą do urzędu skarbowego, tj. pomniejszoną o ulgę na innowacyjnych pracowników.

Okoliczności

Spółka zajmująca się tworzeniem oprogramowania i świadczeniem usług konsultingowych (Spółka, Wnioskodawca) zwróciła się do DKIS z pytaniem, czy w przypadku korzystania przez nią z ulgi na innowacyjnych pracowników, zryczałtowane wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków, o którym mowa w art. 28 ust. 1 Ordynacji podatkowej (OP, Ordynacja), będzie ustalane na podstawie kwoty zobowiązania Spółki bez pomniejszenia (ulga IP, ulga na innowacyjnych pracowników), o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.; ustawa o CIT). 

We wniosku o interpretację Spółka wskazała, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową (B+R) i korzysta z ulgi B+R, o której mowa w art. 18d-e ustawy o CIT. Wnioskodawca wskazał, że w celu realizacji działalności B+R Spółka zatrudnia specjalistów na podstawie umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło. W związku z tym odprowadza zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych (zaliczki PIT) od tych umów. Spółka wskazała również, że korzysta z ulgi IP.

Spółka określiła we wniosku, że planuje dokonywać potrącenia zryczałtowanego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania podatków, od zaliczek PIT pobieranych przez Spółkę. Spółka zaznaczyła, że potrącenie jest planowane od kwoty zobowiązania podatkowego ciążącego na Spółce jako płatniku (tj. bez pomniejszenia kwoty o wartość odliczenia przysługującego Spółce w ramach ulgi IP). Wskutek pomniejszeń (ze względu na ulgę IP) Spółka oszacowała, że nie dojdzie do obniżenia zaliczek PIT do zera, tj. ich wpłaty nadal będą miały miejsce.

Dyrektor KIS nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki do komentowanego zagadnienia.

DKIS powołując się na przepisy OP oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że jego zdaniem prawo do wynagrodzenia powstaje w momencie dokonania wpłaty kwoty podatku przez płatnika lub inkasenta, o ile wpłata jest dokonana terminowo, a nie z tytułu pobrania podatku. Kwoty podatku pobrane przez płatnika, ale niewpłacone w terminie na rachunek organu podatkowego (bez względu na przyczynę), zdaniem Organu, nie będą spełniały warunków do naliczenia wynagrodzenia. W związku z powyższym, Organ uznał, że kwotę przysługującego płatnikowi zryczałtowanego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania podatków (zaliczek na podatek) należy obliczać w odniesieniu do kwoty faktycznie wpłaconego w terminie do urzędu skarbowego podatku.

Komentarz PwC

Kwestia naliczania wynagrodzenia płatnika z tytułu korzystania z ulgi IP stanowi jedno z wielu zagadnień, co do których praktyka związana z rozliczaniem omawianej ulgi wciąż się kształtuje. Ulga została wprowadzona stosunkowo niedawno (1 stycznia 2022 roku) w porównaniu np. do ściśle z nią związanej ulgi B+R (obowiązującej już od 2016 r.). Niejasności interpretacyjne dotyczące ulgi IP wynikają z braku jednoznacznego odniesienia się do tej kwestii w przepisach (które dla dedykowanej ulgi ograniczają się raptem do kilku norm). Zarówno przepisy dot. ulgi, jak i właściwego rozporządzenia w żaden sposób nie odnoszą się bezpośrednio do kwestii wynagrodzenia przysługującego płatnikom w przypadku stosowania dodatkowo ulgi. Z tego względu, podatnicy mogą mieć wątpliwości, czy wynagrodzenie powinno być naliczane od sumy zaliczek PIT pobranych od podatników, czy tych wpłaconych do urzędu skarbowego.

Komentowane, a zarazem pierwsze (znane nam), rozstrzygnięcie omawianej kwestii przez Organ - w kontekście ulgi na innowacyjnych pracowników - naszym zdaniem, będzie miało negatywny wpływ na podatników. W naszej ocenie, gdyby przedstawione w interpretacji stanowisko DKIS zostało przyjęte jako dominująca praktyka organów, podmioty korzystające z ulgi na innowacyjnych pracowników mogłyby stracić możliwość otrzymywania wynagrodzenia za terminowe wpłacanie podatków (zaliczek PIT) w dotychczasowej wysokości (tj. przed korzystaniem z ulgi IP). 

W szczegółach:

Ulga IP powoduje, że płatnik wpłaca do urzędu skarbowego niższą kwotę zaliczek PIT, niż kwota pobrana. OP wskazuje jedynie, że wynagrodzenie przysługuje za terminowe wpłaty podatków, nie precyzując jednak metodologii naliczania tego wynagrodzenia. 

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2022 r. w sprawie wynagrodzenia płatnika i inkasenta z tytułu terminowego wpłacania podatków na rzecz budżetu państwa (Rozporządzenie) określa w § 2, że podstawą naliczenia wynagrodzenia jest kwota podatków pobranych przez płatnika, a nie kwota finalnie wpłacona do urzędu skarbowego. Dostrzegamy argumenty, by interpretować przepisy regulujące kwestię wynagrodzenia przysługującego płatnikom z tytułu terminowego odprowadzania podatku na korzyść podatnika, tj. wynagrodzenie należałoby w tym przypadku skalkulować od pełnej kwoty zobowiązania, tj. przed pomniejszeniem zaliczek o kwotę rozliczanej ulgi IP. W tym zakresie kluczowa byłaby literalna wykładnia normy wskazanej w § 3 Rozporządzenia, zgodnie z którą wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków na rzecz budżetu państwa w przypadku płatnika odnosi się do kwoty podatków pobranych przez płatnika. W przypadku zaś ulgi IP mamy do czynienia właśnie z pobraniem zaliczek (choć odprowadzeniem w innej wysokości).

Przepisy polskich rozporządzeń wykonawczych stanowią źródło powszechnie obowiązującego prawa. Stąd też, stosowanie się do przepisów rozporządzenia wydanego na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie (w analizowanym przypadku art. 28 § 3 OP), winno być uznane za obligatoryjne dla jego odbiorców (w tym przypadku - dla płatników składek). Warto zaznaczyć, że wykluczenie stosowania przepisów Rozporządzenia byłoby możliwe w przypadku wystąpienia sprzeczności między Rozporządzeniem a ustawą podatkową. Jednakże, w naszej ocenie, w tym wypadku taka sprzeczność nie występuje (należy odróżnić prawo do wynagrodzenia wyrażone w Ordynacji za terminowe wpłacanie pobranych podatków od metodologii naliczania tego wynagrodzenia określonej w Rozporządzeniu).

Podsumowując, komentowana interpretacja może wzbudzać kontrowersje, gdyż DKIS przyjął podejście, które - naszym zdaniem - nie wynika z właściwej wykładni przepisów podatkowych oraz obowiązującego Rozporządzenia. Dostrzegamy argumenty za tym, aby podatnicy rozliczający ulgę B+R naliczali wynagrodzenie płatnika od sumy zaliczek na podatek pobranych od swoich pracowników. 

Mimo istniejących argumentów przemawiających za korzystnym dla podatników podejściem, nie możemy w pełni wykluczyć zakwestionowania go przez organy podatkowe. Powyższe może wynikać z zastosowania per analogiam podejścia DKIS do omawianej kwestii (lecz nie na gruncie ulgi IP) zaprezentowanego w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS (sygn. 0111-KDIB1-2.4017.1.2023.1.EJ), w której organ wskazał: "(...) podstawą naliczenia wynagrodzenia płatnika jest i będzie kwota zaliczki na podatek dochodowy, zapłacona w ustawowym terminie." Zachęcamy zatem do śledzenia bieżącego podejścia organów w tym zakresie.