Dyrektor KIS potwierdza możliwość stosowania podejścia look-through przy stosowaniu zwolnienia dywidendowego

14 czerwca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną, która w przełomowy sposób podchodzi do zastosowania zwolnienia od podatku do dywidendy przewidzianego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Wskazał on w niej, że nawet jeżeli bezpośredni odbiorca dywidendy nie jest jej rzeczywistym odbiorcą, to możliwe jest zastosowanie tzw. podejścia look-through i zastosowanie zwolnienia ze względu na fakt, że rzeczywisty beneficjent spełnia jego warunki. 

Stan faktyczny

O wydanie interpretacji wystąpiła spółka z o.o., w której 100% udziałowcem jest spółka holdingowa z siedzibą we Francji, niezatrudniająca żadnych pracowników, ani nieprowadząca aktywnej działalności operacyjnej, jednak będąca właścicielem wielu spółek z różnych państw świata i sprawująca funkcje polegające na zarządzaniu aktywami, w tym na wykonywaniu praw korporacyjnych w posiadanych spółkach. Całość udziałów w tej spółce holdingowej posiada kolejna spółka również z siedzibą we Francji prowadząca działalność holdingową, świadcząca usługi wsparcia na rzecz spółek w grupie, zatrudniająca pracowników, najmująca powierzchnię biurową, posiadająca niezbędną infrastrukturę adekwatną do rozmiarów prowadzonej działalności. Wnioskodawca zwrócił się z pytaniami mającymi na celu ustalenie czy w związku z tak wyglądającą strukturą powinien zbadać status rzeczywistego właściciela dywidendy na cele zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Jednocześnie, Wnioskodawca chciał uzyskać potwierdzenie czy w przypadku gdyby udziałowiec uzyskujący dywidendę nie został uznany za właściciela rzeczywistego wypłacanej dywidendy,  istnieje możliwość skorzystania z podejścia look-through i zastosowania zwolnienie z podatku u źródła względem udziałowca pośredniego (spółki babki).

Stanowisko wnioskodawcy i organu

Wnioskodawca stał na stanowisku, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, jest możliwe nawet jeśli bezpośredni udziałowiec nie będzie rzeczywistym właścicielem dywidendy w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o CIT, ważne jest jednak zweryfikowanie, że zwolnienie dywidendy od podatku dochodowego nie prowadzi do oszustwa lub nadużycia prawa podatkowego (uchylania się i unikania opodatkowania).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydając interpretację w części nie zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy i uznał, że dla zastosowania zwolnienia z podatku u źródła przy wypłacie dywidendy konieczne jest posiadanie statusu rzeczywistego właściciela po stronie odbiorcy takiej płatności. Dodatkowo, organ podatkowy podkreślił, że płatnik w celu zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnej weryfikacji warunków umożliwiających skorzystanie z tego zwolnienia, zachowując przy tym należytą staranność, zaś w ramach należytej staranności mieści się weryfikacja statusu rzeczywistego właściciela w stosunku do otrzymanej należności. Organ zgodził się jednak ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym istnieje możliwość zastosowania podejścia look-through do weryfikacji zwolnienia wynikającego z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT i niepobierania podatku z uwagi na status pośredniego udziałowca (spółki babki), który nie jest bezpośrednim odbiorcą dywidendy, lecz jest jej rzeczywistym właścicielem. 

Komentarz

Interpretacja jest w pewnych aspektach przełomowa, dlatego że potwierdza możliwość zastosowania podejścia look-through w przypadku zwolnienia z podatku u źródła dywidend, na podstawie art. 22 ust.4 ustawy o CIT (tj. przepisów implementujących dyrektywę Parent-Subsidiary). Koncepcja look-through nie jest niczym nowym, natomiast dotychczas jej zastosowanie bywało potwierdzane w przypadku takich płatności jak odsetki, należności licencyjne czy usługi, a nie dywidendy. 

Za korzystne dla podatników należy na pewno uznać stanowisko wyrażone przez organ zgodnie z którym warunek posiadania co najmniej 10% udziałów (akcji) nieprzerwanie przez co najmniej 2 lata, może zostać spełniony, jeżeli rzeczywisty właściciel dywidendy spełnia te warunki w odniesieniu do spółki pośredniczącej, a ta względem spółki wypłacającej dywidendy. Należy przy tym zwrócić uwagę, że taka interpretacja przepisów odbiega od językowej wykładni art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT który wskazuje, że spółka otrzymująca dywidendę powinna posiadać “bezpośrednio” udziały (akcje) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę. 

W konsekwencji zastosowania podejścia look-through, po przekroczeniu kwoty 2 000 000 PLN, w celu niepobrania podatku u źródła, płatnik powinien złożyć  oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, w stosunku do właściciela rzeczywistego a nie bezpośredniego udziałowca na rzecz którego wypłacana jest dywidenda. 

Z drugiej strony, stanowisko zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpisuje się w praktycznie jednolitą i negatywną dla płatników linie intepretacyjną zgodnie z którą w przypadku wypłaty dywidend obowiązkowo należy badać status rzeczywistego właściciela odbiorcy dywidendy. Stanowiska tego nie podzielają w większości sądy administracyjne, warto wspomnieć chociażby o pozytywnym wyroku NSA z 27 kwietnia 2021 r. (sygn. II FSK 240/2). Tym niemniej orzecznictwo nie jest jednoznaczne i również niektóre wojewódzkie sądy administracyjne stojących na stanowisku, że brak jest możliwości zastosowania art. 22 ust. 4 ustawy o CIT w przypadku, gdy płatnik będzie posiadał informacje, że odbiorca dywidendy nie jest jej rzeczywistym właścicielem (w tym przykładowo wyrok WSA w Poznaniu z 9 lipca 2021 r., I SA/Po 230/21, wydany po pozytywnym wyroku NSA).

Jest to pierwsza tego typu interpretacja indywidualna, tak więc w najbliższej przyszłości należy bacznie przyglądać się kolejnym interpretacjom indywidualnym wydawanym na gruncie podobnych stanów faktycznych w celu zweryfikowania czy podejście akceptujące stosowanie koncepcji look-through w odniesieniu do dywidend się utrwali.