Czy dodatkowe wynagrodzenie, inne niż cena za wykonane usługi wskazane w DoW może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania?

W wydanej niedawno interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS wskazał, że niektóre dochody z prowadzonej działalności gospodarczej, pomimo niewskazania ich bezpośrednio w decyzji o wsparciu, mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego. Jakie argumenty podniesione przez podatnika zaakceptował organ, a które definitywnie zostały przez niego odrzucone?

Zwolnienie z podatku dochodowego od przychodów z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu na podstawie ustawy o wspieraniu nowych inwestycji (WNI) jest jednym z najatrakcyjniejszych instrumentów wsparcia dla przedsiębiorców inwestujących w Polsce. Jednak należy pamiętać, że zwolnieniu z opodatkowania podlega wyłącznie dochód uzyskany z działalności prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu (DoW) oraz w zakresie kodów działalności PKWiU w niej określonych. Co jednak, jeśli przedsiębiorca uzyskuje przychody z innych źródeł, które nie zostały określone w decyzji o wsparciu, ale są one ściśle związane z prowadzoną przez niego główną działalnością gospodarczą określoną w DoW? Czy takie przychody również podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego?

Odpowiedź na to pytanie nie jest jednoznaczna i zależy od konkretnej sytuacji przedsiębiorcy. Organy podatkowe w swoich interpretacjach indywidualnych przyjmują różne stanowiska. W jednej z ostatnio wydanych interpretacji indywidualnych Dyrektor KIS (DKIS 0111-KDIB1-3.4010.218.2024.1.ZK, 12 czerwca 2024 r.) rozstrzygał, czy przychody:

• z opłat pobieranych od klientów za przygotowanie produkcji, polegające na zakupie i dostosowaniu specjalistycznych narzędzi niezbędnych do procesu produkcyjnego,
• z opłat pobieranych od klientów za koszty palet, na których pakowane i wysyłane są wyroby gotowe,
• ze sprzedaży makulatury, która zamiast być utylizowana, jest sprzedawana, generując dodatkowe korzyści finansowe,

powinny być kwalifikowane jako przychody z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w DoW, a tym samym korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (PDOP).

DKIS uznał, że stanowisko spółki jest częściowo prawidłowe i częściowo nieprawidłowe. Zgodnie z interpretacją, przychody z opłat pobieranych od klientów za przygotowanie produkcji i za koszty palet powinny być zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej wynikającej z nowej inwestycji określonej w DoW i korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego. Fakt, że podatnik otrzymuje dodatkowe wynagrodzenie inne niż cena za wykonywane usługi (tak jak w opisywanej sytuacji - zakup specjalistycznych narzędzi, które są niezbędne w procesie produkcji, zakup palet, na które pakowane są wyroby gotowe), nie oznacza, że takie wynagrodzenie nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Jak podkreślił organ, dochód zwolniony to dochód, jaki jest bezpośrednio generowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w ramach nowej inwestycji, albo też stanowi nieodłączne (nie dające się uniknąć ze względu na naturę stosunku prawnego) następstwo działalności gospodarczej. 

Co innego jednak wskazał organ w przypadku przychodów ze sprzedaży makulatury.  DKIS przyznał co prawda, że odpady produkcyjne (makulatura) są typowym odpadem powstającym w przedsiębiorstwie produkującym opakowania z tektury i że jest on nieodłącznym elementem cyklu produkcyjnego, to jednak takie przychody nie zostały bezpośrednio określone w DoW według kodów PKWiU i stanowią one odrębne zdarzenie od sprzedaży wyrobów gotowych. Organ wskazał, że zwolnienie z podatku dochodowego dotyczy tylko przychodów z działalności gospodarczej wskazanej w DoW, a nie wszystkich przychodów związanych z tą działalnością. 

Komentarz PwC

Jak pokazuje praktyka, w jednej interpretacji indywidualnej organ różnorodnie ocenił, zdawać by się mogło podobne stany faktyczne, wskazując, że sprzedaż palet czy też specjalistycznych narzędzi niezbędnych do procesu produkcyjnego może korzystać ze zwolnienia podatkowego, pomimo nieujęcia takiej działalności w DoW, natomiast makulatura będąca odpadem poprodukcyjnym z działalności korzystającej ze zwolnienia podatkowego, niestety nie będzie przychodem zwolnionym. Jak wskazuje praktyka orzecznicza, taka sprzedaż stanowi odrębne zdarzenie gospodarcze, odrębne od sprzedaży wyrobów gotowych. I ten aspekt jest kluczowy z punktu widzenia klasyfikacji strumieni przychodowych pod kątem prawa do zwolnienia.

Opisane powyżej rozstrzygnięcie organu jest racjonalne i zbieżne z podejściem stosowanym przez sądy administracyjne. W licznie wydawanych wyrokach sądy te w wyniku zaskarżenia negatywnych interpretacji DKIS stosowały właśnie zaprezentowane powyżej podejście (przykładowo w wyroku NSA z 17 kwietnia 2019 r. o sygn. II FSK 1149/17), wskazując, że “Zakwalifikowanie danych czynności do działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy może nastąpić wówczas, gdy pomiędzy tymi czynnościami a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, a zatem wówczas, gdy stanowią one integralną część działalności strefowej”.

Beneficjentom ulgi podatkowej w ramach PSI przypominamy, że warto na etapie wnioskowania o wydanie DoW wskazać wszystkie kody działalności gospodarczej związanej z planowaną inwestycją, w tym np. tak jak w opisywanej sytuacji - sprzedaż odpadów, będących efektem podstawowej działalności produkcyjnej. Niestety po uzyskaniu decyzji o wsparciu poszerzenie przedmiotu działalności gospodarczej prowadzonej w ramach nowej inwestycji będzie niemalże niemożliwe do przeforsowania w ramach procedury zmiany DoW w Ministerstwie Rozwoju i Technologii. Zatem nie przewidując w momencie aplikowania możliwości generowania przychodów na sprzedaży odpadów, podatnik w całym okresie korzystania ze zwolnienia podatkowe będzie ten strumień przychodów musiał wyłączyć z działalności zwolnionej.

Zachęcamy do śledzenia tematu oraz w razie pytań zapraszamy do kontaktu.