Poddawany obecnie konsultacjom publicznym projekt ustawy wdrażającej dyrektywę 2022/2523 przewiduje wprowadzenie podatku wyrównawczego od niedostatecznie opodatkowanych zysków (odpowiednika UTPR). Podatek ten może objąć polskie jednostki zależne nawet w przypadku jeżeli kraj jednostki dominującej najwyższego rzędu wdrożył podatek minimalny zgodnie z zasadami modelowymi OECD.
Projekt ustawy o opodatkowaniu wyrównawczym jednostek składowych grup międzynarodowych i krajowych wprowadza obok globalnego podatku wyrównawczego (będącego odpowiednikiem IIR) również podatek wyrównawczy od niedostatecznie opodatkowanych zysków (będący odpowiednikiem UTPR). Oba są ukierunkowane na zapewnienie, że grupy międzynarodowe zapłacą co najmniej 15% efektywnego podatku w każdej jurysdykcji, w której prowadzą one działalność. W tym celu, w przypadku jeżeli w którejś jurysdykcji efektywna stawka podatkowa jest niższa od 15%, pobierany ma być podatek wyrównawczy.
Podstawowym mechanizmem poboru podatku wyrównawczego jest zasada IIR. Zgodnie z nią podatek wyrównawczy od niskoopodatkowanych jednostek płacony jest na poziomie jednostki dominującej najwyższego rzędu, proporcjonalnie do jej udziałów własnościowych w podmiotach osiągających nisko opodatkowane dochody. Ogólnie rzecz ujmując, podatek IIR stosuje się na górze łańcucha własności - na poziomie jednostki dominującej najwyższego stopnia.
UTPR jest zasadą uzupełniającą wobec Zasady IIR, służącą jako rodzaj zabezpieczenia w sytuacji, gdy stosowanie Zasady IIR nie doprowadzi do odpowiedniego opodatkowania wyrównawczego jednostek za pośrednictwem jednostki dominującej. W takim przypadku ciężar opodatkowania mają ponosić również jednostki znajdujące się na niższych poziomach struktury.
Kiedy jednostka zależna może być zmuszona płacić podatek wyrównawczy od niedostatecznie opodatkowanych zysków?
Podatek UTPR oblicza się w przypadku gdy jednostka dominująca najwyższego szczebla jest zlokalizowana w innym niż Rzeczpospolita państwie oraz jest:
a) jednostką wyłączoną - kategoria ta obejmuje m.in. jednostki rządowe, organizacje międzynarodowe organizacje nienastawione na zysk oraz fundusze emerytalne (w tym jednostki świadczące usługi emerytalne). Jednostkami wyłączonymi są także fundusze inwestycyjne i jednostki inwestujące w nieruchomości, jednakże pod warunkiem, iż są one jednostką dominującą najwyższego szczebla danej grupy,
b) w państwie jednostki dominującej najwyższego rzędu nie obowiązuje kwalifikowana zasada włączenia dochodu do opodatkowania (IIR), lub
c) efektywna stawka podatkowa, w którym zlokalizowana jest jednostka dominująca najwyższego rzędu jest niższa od 15%, a kwalifikowana zasada włączenia dochodu do opodatkowania (IIR) obowiązująca w jurysdykcji tej jednostki nie obejmuje podmiotów w niej położonych (polska ustawa odnosi się literalnie do sytuacji, w której jednostka dominująca najwyższego szczebla nie podlega kwalifikowanej zasadzie włączenia dochodu do opodatkowania, nie odnosząc się do tego jakiemu opodatkowaniu podlegają inne jednostki składowe w jurysdykcji jednostki dominującej)
Polskie spółki będą musiały zbadać czy spełniają te warunki.
Z konieczności płatności podatku UTPR wyłączone są jednostki inwestycyjne.
Brak stosowania IIR do jednostek z jurysdykcji UPE może oznaczać konieczność zastosowania UTPR w Polsce
W kontekście powyższych zasad należy zwrócić uwagę, że zasady modelowe nie nakładają obowiązku stosowania zasady IIR w odniesieniu do jednostki dominującej najwyższego rzędu oraz jednostek składowych znajdujących się w jurysdykcji jednostki dominującej najwyższego rzędu. Powyższe oznacza, że realna jest sytuacja że mimo, że jurysdykcja jednostki dominującej najwyższego rzędu wdrożyła przepisy o globalnym podatku minimalnym polskie spółki zależne mogą zostać objęte podatkiem wyrównawczym od niedostatecznie opodatkowanych zysków.
Przepisy przewidują przy tym czasowe uproszczenie w sytuacji jeżeli nominalna stawka opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w jurysdykcji jednostki dominującej najwyższego szczebla wynosi co najmniej 20%. W takim przypadku na podstawie dokonanego wyboru, polska jednostka w całkowitym podatku wyrównawczym od niedostatecznie opodatkowanych zysków obliczonym dla lat podatkowych nie dłuższych niż 12 miesięcy, które kończą się nie później niż w dniu 31 grudnia 2026 r. można nie uwzględniać kwot dotyczących nisko opodatkowanych jednostek składowych zlokalizowanych w państwie jednostki dominującej najwyższego szczebla.
Obliczenie podatku UTPR
Podatek UTPR jest obliczany w specyficzny sposób. Charakterystyczne dla tego podatku jest to, iż jest on liczony najpierw dla wszystkich nisko opodatkowanych jednostek składowych danej grupy międzynarodowej na całym świecie (całkowity podatek UTPR) a następnie „przydzielany” na poziomie danego państwa, tj. zasadniczo wszystkim jednostkom składowym zlokalizowanym w danym państwie.
W Polsce podatek wyrównawczy od niedostatecznie opodatkowanych zysków oblicza się mnożąc całkowity podatek UTPR dla wszystkich nisko opodatkowanych jednostek składowych danej grupy międzynarodowej, o którym mowa w art. 35 ust. 1, przez udział Rzeczypospolitej Polskiej w takim całkowitym podatku wyrównawczym, o którym mowa w art. 36 ust. 1.
Zatem, zgodnie ze wskazanymi przepisami podatnik podatku UTPR jest zobowiązany do obliczenia, za rok podatkowy zarówno:
- całkowitego podatku wyrównawczego od niedostatecznie opodatkowanych zysków (całkowitego podatku UTPR) w odniesieniu do wszystkich nisko opodatkowanych jednostek składowych grupy międzynarodowej, jak również
- tzw. udziału dla Rzeczypospolitej Polskiej, tj. określonej procentowo części podatku UTPR przydzielonego Rzeczypospolitej Polskiej w oparciu o liczbę pracowników i wartość aktywów w tym państwie.
Polskie jednostki są zobowiązane solidarnie do zapłaty tak przydzielonego podatku Rzeczypospolitej Polskiej.
Autorzy:
