Możliwość łącznego kalkulowania wyniku na działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie zezwoleń SSE oraz decyzji o wsparciu

Rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie jest przełomowe z uwagi na fakt, iż kwestionuje kontrowersyjne  podejście do kalkulowania wyniku prezentowane w wydanych w marcu 2020 r. objaśnieniach podatkowych.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministra Finansów z dnia 6 marca 2020 r. dotyczącymi sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „Objaśnienia”), w przypadku gdy przedsiębiorca posiada zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) oraz Decyzję o wsparciu (dalej: „DoW”) wydaną w ramach Polskiej Strefy Inwestycji (dalej: „PSI”) powinien kalkulować dochód zwolniony z opodatkowania odrębnie dla każdego z tych tytułów do zwolnienia.

W wyroku z dnia 8 października 2020 r. (sygn. I SA/Rz 340/20, dalej: „Wyrok”), WSA zakwestionował powyższe podejście i potwierdził prawo do:

• prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) oraz
• chronologicznego wykorzystania dostępnego limitu pomocy publicznej w postaci zwolnienia z CIT

w przypadku równoczesnego posiadania zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie SSE oraz DoW wydanej w ramach PSI.

Stan faktyczny

W omawianym przypadku, stroną w sporze była spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadząca działalność na terenie SSE (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”), posiadająca 4 zezwolenia SSE i 1 DoW.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o posiadane zezwolenia SSE oraz DoW, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z CIT. Spółka posiada także prawo do chronologicznego wykorzystania dostępnej pomocy publicznej. Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca wskazał w pierwszej kolejności, że łączna wykładnia przepisów o SSE oraz PSI prowadzi do wniosku o obowiązku prowadzenia ewidencji wyłącznie w rozbiciu na działalność podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych oraz działalność zwolnioną z CIT. Brak jest jakiegokolwiek legalnego wymogu prowadzenia przedmiotowej ewidencji w rozbiciu na poszczególne zezwolenia czy też osobno na zezwolenia i DoW. Kolejno, Wnioskodawca wskazał również, że z przepisów o PSI wynika wprost, że w przypadku korzystania z pomocy publicznej na podstawie zezwoleń oraz DoW, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania zezwoleń/DoW.

Stanowisko Dyrektora KIS

Stanowisku Wnioskodawcy zaprzeczył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej („Dyrektor KIS”, „Organ”). Argumentacja organu została oparta w głównej mierze na Objaśnieniach, zgodnie z którymi w przypadku przedsiębiorstw korzystających ze zwolnienia z CIT na podstawie DoW, nie wystarczy standardowa ewidencja kosztów z rozróżnieniem kosztów w rozumieniu prawa bilansowego i kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT. Niezbędne jest bowiem wprowadzenie dodatkowego wydzielenia rachunkowego dla:

• kosztów bezpośrednio związanych z przychodami na terenie określonym w DoW i poza nią,
• w zakresie realizacji nowej inwestycji - kosztów bezpośrednio związanych z przychodami z działalności objętej zwolnieniem oraz kosztów pozostałej działalności, jeżeli taka występuje,
• pozostałych (innych niż bezpośrednie) kosztów uzyskania przychodów, umożliwiająca ich przyporządkowanie do przychodów z działalności zwolnionej i do przychodów z działalności opodatkowanej.

Analogicznemu wyodrębnieniu, zdaniem Dyrektora KIS, powinna podlegać ewidencja przychodów i kosztów działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie wydanych zezwoleń. W konsekwencji, Organ uznał za nieprawidłowe również chronologiczne podejście do rozliczania pomocy publicznej w ramach zezwoleń i DoW.

Zaskarżając stanowisko Organu, Spółka wskazała ponownie, że brak jest jakiejkolwiek podstawy prawnej, która nakładałaby na przedsiębiorców de facto obowiązek dokonywania wydzielania organizacyjnego działalności prowadzonej na podstawie zezwoleń i DoW, jak również wyodrębniania wyniku podatkowego osiągniętego w ramach poszczególnych projektów inwestycyjnych objętych różnymi zezwoleniami czy DoW. Wnioskodawca zarzucił Dyrektorowi KIS również, że jego interpretacja przepisów została oparta nie na wykładni właściwych przepisów, tylko na Objaśnieniach, co nie spełnia standardu właściwego dla interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego.

WSA uchylił interpretację organu

Sąd przychylił się w całości do stanowiska Spółki i przedstawionej przez nią argumentacji, wskazując na brak jakiegokolwiek zakazu prowadzenia wspólnej ewidencji w odniesieniu do przychodów i kosztów z działalności objętej zezwoleniami i DoW czy też wykorzystywania limitu pomocy zgodnie z kolejnością wydawanych zezwoleń i DoW. WSA jasno podkreślił, że obowiązek taki występuje jedynie w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE / wskazanym w DoW, jak i poza tym obszarem.

Komentarz PwC

Przedsiębiorcy prowadzący działalność w oparciu o zezwolenia SSE oraz DoW długo wyczekiwali na pierwszy wyrok w przedmiotowej sprawie. Tym bardziej istotne jest to, że komentowany Wyrok zawiera jednoznacznie pozytywne dla inwestorów stanowisko.  Potwierdzenie możliwości łącznego rozliczania jest bowiem zagadnieniem bardzo istotnym z perspektywy podmiotów działających na podstawie zarówno zezwoleń SSE jak oraz DoW. Wydane z początkiem roku 2020 Objaśnienia nie tylko w kwestii łącznego kalkulowania wyniku na działalności zwolnionej prezentują restrykcyjne podejście do korzystania ze zwolnienia CIT i mocno zawężają/ograniczają to prawo. Co więcej interpretacja przepisów związanych z korzystaniem ze zwolnienia CIT prezentowana przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach nie znajduje de facto oparcia w przepisach - zarówno podatkowych jak i o SSE czy PSI.  Z tego powodu omawiany wyrok WSA prezentuje w naszej ocenie racjonalne podejście a rozstrzygnięcie dla podatnika wynika wprost z przepisów. Utrwalenie w przyszłości linii orzeczniczej w duchu Wyroku wpłynie bezpośrednio na poprawę komfortu korzystania ze zwolnienia CIT w PSI z uwagi na wyeliminowanie niepewności będącej efektem wydanych Objaśnień, a przez to może również przyczynić się do zwiększenia atrakcyjności PSI i zwiększenia liczby inwestycji w Polsce.