Przychody z wyświetlania reklam w grze komputerowej w świetle IP Box

Czy przychody z wyświetlania reklam w grach komputerowych stworzonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej (B+R) mogą stanowić dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (kwalifikowane IP) uwzględnionego w cenie sprzedaży produktów lub usług? 

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) nie zgodził się z oceną Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (WSA) w wyroku z dnia 24 sierpnia 2021 r., sygn. I SA/Gd 710/21) co do uznania, że wydana przez DKIS interpretacja indywidualna (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.616.2020.1.MBD), posiada uzasadnienie prawne niezawierające stosownej argumentacji na poparcie stanowiska DKIS. W ocenie WSA, DKIS naruszył zasady legalizmu w postępowaniu interpretacyjnym oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) orzekł w wyroku z dnia 8 kwietnia 2022 r. (sygn. II FSK 1407/21) (Wyrok), że rację miał Sąd pierwszej instancji, a interpretacja winna zostać ponownie rozpatrzona w omawianym zakresie. 

Stan faktyczny

Wnioskodawca zwrócił się z wnioskiem do DKIS o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym wskazał m.in., że prowadzi działalność w obszarze produkcji i wydawania gier komputerowych. W ramach swojej działalności Spółka prowadzi działalność B+R związaną z opracowywaniem programów komputerowych w postaci m.in. gier komputerowych (Gry), w szczególności na urządzenia mobilne. Spółka uzyskuje przychody z wyświetlania reklam w Grach w oparciu o umowy zawierane z dostawcami reklam, a także przychody z płatności dokonywanych w Grach przez graczy.

Wątpliwości podatnika

W tak przedstawionym stanie faktycznym, Spółka zapytała Organ, m.in.:

• czy przychody z reklam stanowią dochody z kwalifikowanych IP (na potrzeby IP Box) uwzględnione w cenie sprzedaży produktów lub usług?
• czy wysokość dochodów z kwalifikowanych IP jako dochodów uwzględnionych w cenie sprzedaży produktów lub usług (na potrzeby IP Box) - powinna zostać ustalona w wysokości (jako całość) osiąganych przez Spółkę przychodów z reklam?

Zdaniem Spółki w uzyskiwanych przychodach uwzględnione są kwalifikowane IP w postaci (autorskich praw do) Gier, które stanowią zasadniczy element świadczonych usług, bez którego Spółka nie uzyskiwałaby przychodów z reklam. 

Stanowisko DKIS

DKIS uznał stanowisko Spółki w tym zakresie za nieprawidłowe i stwierdził, że (...) dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z wyświetlania reklam w Grach, nie można uznać za dochody z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Zdaniem DKIS, dochód podatnika z tytułu wyświetlania reklamy w wytworzonej przez niego aplikacji, nie stanowi dochodu kwalifikowanego do IP Box, ponieważ wyświetlanie reklamy nie jest kwalifikowanym IP.

Stanowisko sądów administracyjnych

Spółka złożyła skargę do WSA na interpretację indywidualną. WSA zważył, że skarga zasługuje na uwzględnienie i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w części, w jakiej stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe. Kolejno, DKIS wniósł skargę kasacyjną od wyroku WSA, zaskarżając wyrok w całości. NSA orzekł, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie a sama interpretacja indywidualna powinna zostać przedstawiona ponownie z uwzględnieniem wyczerpującej, konkretnej i jednoznacznej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Komentarz PwC

W świetle kształtującej się wciąż praktyki dotyczącej IP Box, toczący się spór ws. traktowania dochodu uzyskanego z wyświetlania reklam w grze komputerowej należy, w naszej ocenie, do ciekawych i bardzo istotnych, gdyż jego rozstrzygnięcie może wpływać na zainteresowanie preferencją przez duże grono podatników z branży IT osiągających przychodu z tego tytułu. Zakładamy, że pozytywne rozstrzygnięcie zachęci przede wszystkim firmy z branży IT do częstszego korzystania z IP Box, a tym - korzystającym dotychczas - umożliwi wzrost wielkości odliczenia.

Pogląd zaprezentowany przez organy sądownicze w przywołanych wyrokach, wg którego Organ lakonicznie uzasadnił swoje stanowisko niekorzystne dla podatnika, co doprowadziło do konieczności ponownego rozpatrzenia sprawy, daje podatnikom zainteresowanym mechanizmem IP Box o podobnych źródłach przychodów nadzieję na uznanie za dodatkowe źródło dochodów podlegających preferencyjnej stawce podatkowej (5%) wynagrodzenia z tytułu reklam wyświetlanych użytkownikom oprogramowania. Zgodzić należy się z NSA, zdaniem którego do rozstrzygnięcia omawianego zagadnienia nie jest wystarczające wskazanie, że “wyświetlanie reklamy nie jest kwalifikowanym IP”. Niestety NSA nie pokusił się o podanie szerszego uzasadnienia, szczególnie oceny w zakresie możliwości uznania dochodu wygenerowanego z wyświetlania reklam w Grze jako dochód kwalifikowany do IP Box.

Z naszej strony, widzimy argumenty, by wyświetlanie reklam w oprogramowaniu podlegającemu kwalifikowanemu IP (np. w Grze) traktować jako usługę, z której dochody mogą zostać objęte preferencją - o ile podatnikowi przysługuje prawo do danego kwalifikowanego IP (np. gdy gra komputerowa stanowiłaby kwalifikowane IP), a osiągnięty dochód wykazuje z nim integralność (tj. przychody podatnika z reklam w grze komputerowej ściśle wiązały się z tym kwalifikowanym IP). Warto mieć na uwadze, że praktyka wskazuje, iż gry komputerowe czy różnorodne aplikacje mogą być traktowane jako kwalifikowane IP, a usługi realizowane w ich obrębie (takie jak np. usługa mikropłatności) traktuje się jako podlegające preferencji. Dobrze by było, by też DKIS przyjął taką linię interpretacyjną. 

Podsumowując, uznanie dochodów pochodzących z wyświetlania reklam w grach komputerowych za dochody z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi może wpłynąć pozytywnie na kształtującą się praktykę w zakresie IP Box. Omawiany spór faktycznie daje przestrzeń na pojawienie się wyroku wpisującego się w argumenty przemawiające za korzystnymi rozstrzygnięciami omawianej kwestii jak i podobnych spraw w przyszłości.

W świetle tego jak wiele prowadzonych działalności w Polsce generuje przychody z reklam, obserwowany spór jest niezwykle istotny i stwarza potencjalną przestrzeń do wykształcenia i umocnienia się w przyszłości pozytywnej linii interpretacyjnej dotyczącej IP Box.