Przekazanie majątku polikwidacyjnego udziałowcom spółki z o.o. nie skutkuje powstaniem przychodu po jej stronie

Czynność podziału masy likwidacyjnej spółki między wspólników, w wyniku której następuje przeniesienie na wspólników prawa własności składników majątku likwidowanej spółki z o.o., nie jest odpłatnym zbyciem tego majątku i w konsekwencji nie powoduje powstania przychodu z tego tytułu.

Sprawa dotyczyła spółki z o.o., będącej polskim rezydentem podatkowym.  Wspólnicy spółki zdecydowali o podjęciu w przyszłości uchwały o likwidacji spółki. W wyniku likwidacji, po zakończeniu działalności spółki i po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, jej majątek (udziały lub akcje, papiery wartościowe, certyfikaty inwestycyjne lub jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, nieruchomości i inne środki trwałe) zostanie podzielony pomiędzy udziałowców. Następnie spółka zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców.

Na tym tle spółka zapytała organ podatkowy, czy w razie likwidacji spółki po jej stronie powstanie przychód i obowiązek zapłaty podatku CIT w związku z wydaniem udziałowcom składników majątku, a gdyby odpowiedź na to pytanie była twierdząca, to kto będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku z tego tytułu, jeśli w dacie płatności podatku spółka będzie już wykreślona z rejestru. 

Zdaniem spółki, wydanie przez nią składników majątku jej udziałowcom w ramach likwidacji nie będzie skutkowało powstaniem przychodu i związanego z nim obowiązku zapłaty podatku CIT. A skoro tak, to żaden podmiot nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku z tego tytułu.

Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe, wskazując, że przekazanie składników majątku spółki wspólnikom w związku z likwidacją spółki, będzie wiązało się z powstaniem przychodu po stronie spółki na podstawie art. 14a ustawy o CIT. Ponadto organ zwrócił uwagę na to, że z art. 288 § 1 k.s.h. nie wynika, że podział majątku spółki pomiędzy wspólników następuje po zakończeniu likwidacji, lecz dopiero po sporządzeniu sprawozdania likwidacyjnego (tj. po zaspokojeniu wierzycieli), którego z kolei nie można utożsamiać z zakończeniem likwidacji. Tym samym przekazanie składników majątku spółki wspólnikom w związku z likwidacją spółki będzie wiązało się z koniecznością odprowadzenia przez spółkę podatku z tego tytułu.

WSA w Warszawie i NSA odrzucają argumenty organu podatkowego

WSA w Warszawie nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego i w konsekwencji uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd pokreślił, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przedstawiono już poglądy potwierdzające zarówno stanowisko spółki, jak i organu podatkowego. Zdaniem sądu, art. 14a ust. 1 ustawy o CIT nie wymienia wprost czynności przekazania wspólnikom majątku pozostałego po likwidacji spółki jako stanu faktycznego skutkującego powstaniem po stronie spółki przychodu. W zaskarżonej interpretacji jak również w orzeczeniach sądów z nią zgodnych pojawiły się odwołania do treści uzasadnienia rządowego projektu nowelizacji ustawy o CIT, co - zdaniem sądu - nie daje się pogodzić z art. 217 Konstytucji RP. Analogia taka prowadzi bowiem do wniosku, że dany podatek nałożony został w drodze rządowego projektu ustawy, a nie ustawy. Sąd wskazał również, że wydanie majątku wspólnikom w ramach likwidacji spółki przewidzianej przepisami k.s.h, które zasadniczo jest ostatnią czynnością poprzedzającą wykreślenie spółki z rejestru, odnosi ten skutek, że z momentem jego dokonania spółka zostaje rozwiązana i ustaje jej byt jako osoby prawnej. Tak więc w momencie ukształtowania się zobowiązania podatkowego oraz powstania obowiązku zadeklarowania i uiszczenia podatku, podatnik zobowiązany do jego zapłaty może już nie istnieć. A skoro tak, to niecelowe wydaje się opodatkowanie CIT czynności polegającej na przekazaniu wspólnikom majątku likwidowanej spółki.

NSA zgodził się ze stanowiskiem spółki i w konsekwencji oddalił skargę kasacyjną organu. W uzasadnieniu sąd wskazał, że WSA w Warszawie na przestrzeni kilkunastu dni wydał dwa różne wyroki, z których tylko orzeczenie z 5 września 2017 r., III SA/Wa 2624/16, jest prawidłowe. W ocenie NSA czynność podziału między wspólników masy likwidacyjnej spółki, o której mowa w art. 286 § 1 k.s.h., w wyniku której następuje przeniesienie na wspólników prawa własności składników majątku likwidowanej spółki,  nie stanowi odpłatnego zbycia tego majątku i w konsekwencji nie powoduje powstania przychodu z tego tytułu.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska NSA przywołał kilka orzeczeń podtrzymujących zaprezentowaną linię orzeczniczą: wyrok NSA z 14 stycznia 2015 r., II FSK 2834/12 oraz wyrok NSA z 4 lipca 2019 r., II FSK 2439/17.