Czym jest Master File i kto go sporządza?
Celem dokumentacji Master File jest przedstawienie ogólnej sytuacji Grupy kapitałowej, w tym w szczególności w zakresie jej struktury, powiązań, najważniejszych transakcji, finansowania, a także najistotniejszych wartości niematerialnych i prawnych, które są wykorzystywane przez podmioty powiązane. Należy przy tym podkreślić, iż nie każda Grupa kapitałowa jest obowiązana do przygotowania i przedstawienia dokumentacji Master File. Zgodnie z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 roku przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2018.1036 t. j. z dnia 30 maja 2018 roku, dalej „ustawa o CIT”), do przygotowania Master File zobowiązane są Grupy kapitałowe, które jednocześnie spełniają dwa warunki:
- Grupa sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe;
- Skonsolidowane przychody w roku poprzedzającym rok, za który sporządzana jest dokumentacja Master File, przekroczyły wartość 200 000 000 PLN.
Tym samym należy zauważyć, iż wartość progu, od którego istnieje obowiązek sporządzenia dokumentacji Master File w porównaniu do przepisów, które weszły w życie 1 stycznia 2017 roku, została znacznie podniesiona (w poprzednio obowiązującym stanie prawnym próg wynosił 20 000 000 EUR). Tym samym na gruncie nowych przepisów, znaczna część Grup kapitałowych będzie zwolniona z obowiązku przygotowania dokumentacji na poziomie grupowym. Podwyżka progu jest efektem ujednolicenia polskich przepisów ze standardami wynikającymi z Wytycznych OECD.
Terminy – kiedy przygotować Master File?
Zgodnie z nowymi przepisami dokumentacja Master File powinna być sporządzona i dołączona do dokumentacji Local File w terminie do końca 12 miesiąca po zakończeniu roku obrotowego, za który jest sporządzana. W przypadku standardowego roku obrotowego (01.01 - 31.12) termin na przygotowanie upłynie z końcem grudnia następnego roku obrotowego.
Który podmiot sporządza Master File?
Ustawa nie wskazuje wprost podmiotu obowiązanego do sporządzenia dokumentacji na poziomie grupowym. Praktyczne podejście do sporządzania dokumentacji grupowej pokazuje jednak, że najkorzystniej jest, gdy Master File sporządzany jest przez podmiot dominujący w Grupie. Wynika to z faktu, iż podmioty te mają najdokładniejszą wiedzę na temat zachodzących w Grupie procesów. W sytuacji jednak, gdy podmiot, który w ramach Grupy kapitałowej sporządza dokumentację (np. podmiot dominujący), ma siedzibę poza terytorium RP, dokumentacja ta nie jest zwolniona ze spełniania obowiązków wynikających z art. 11q ust. 2 ustawy o CIT (zakres dokumentacji Master File zgodnie z polskimi wymogami). W tej sytuacji, podmioty obowiązane do przedstawienia dokumentacji przed krajowymi organami administracji skarbowej, zobligowane są do uzupełnienia dokumentacji tak, aby spełniała ona wymogi przewidziane w polskim ustawodawstwie.
Co wchodzi w skład dokumentacji Master File?
Zakres dokumentacji Master File został wskazany w art. 11q ust. 2 ustawy o CIT oraz doprecyzowany w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 roku w sprawie dokumentacji cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej także jako „Rozporządzenie”). Tym samym, dokumentacja grupowa ma się składać z 4 głównych sekcji, tj.
- Opis Grupy;
- Opis istotnych wartości niematerialnych i prawnych Grupy;
- Opis istotnych transakcji finansowych Grupy;
- Wskazanie informacji finansowych i podatkowych.
Opis Grupy
Zgodnie z treścią Rozporządzenia, podatnik jest obowiązany do wskazania w treści Master File informacji dotyczących: struktury Grupy (w tym jej schematu), najważniejszych czynników decydujących o przewadze konkurencyjnej, opisu lub schematu tzw. łańcuchów wartości dodanej (czyli opisu 5 największych łańcuchów związanych z przychodami z grup produktów lub usług, których wartość przekracza 5% skonsolidowanych przychodów grupy kapitałowej), a także zwięzłego opisu i wyszczególnienia umów i porozumień związanych z usługami związanymi z badaniem i rozwojem oraz informacji związanych z restrukturyzacją (m.in. zmiany własnościowe, w tym przejęcia, połączenia, czy likwidacje).
Ponadto, Rozporządzenie wskazuje na konieczność zawarcia w dokumentacji grupowej zwięzłego (…) słownego opisu analizy funkcjonalnej przedstawiającej istotny udział podmiotów powiązanych w tworzeniu wartości (…). Twierdzić można, iż opis ten będzie związany z rolą podmiotów, które biorą udział w transakcjach przyporządkowanych do wskazanych łańcuchów wartości dodanej (podejście takie funkcjonowało w dotychczas obowiązującym stanie prawnym).
Opis istotnych wartości niematerialnych i prawnych (WNiP)
W tej części dokumentacji Master File podatnicy są obowiązani do przedstawienia informacji związanych z polityką w zakresie WNiP, którymi dysponuje Grupa. W szczególności informacje te mają dotyczyć strategii Grupy w zakresie tworzenia, rozwoju, własności i wykorzystania WNiP, wykazu posiadanych WNiP, istotnych umów lub porozumień wewnątrzgrupowych dotyczących WNIP, a także istotnych zmian w zakresie kontroli, własności i korzystania z WNiP. Ponadto, Grupa powinna wskazać opis polityki cen transferowych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Opis istotnych transakcji finansowych Grupy
Zgodnie z Rozporządzeniem, kolejnym elementem dokumentacji Master File jest opis sposobu finansowania działalności Grupy. W tym zakresie konieczne jest wskazanie m. in. umów dotyczących finansowania zawartych z podmiotami niepowiązanymi, a także podmiotów, które pełnią rolę związaną z tzw. centralnym finansowaniem w Grupie. Ponadto, zgodnie z Rozporządzeniem, podatnicy są zobowiązani wskazać ogólny opis polityki cen transferowych w zakresie finansowania pomiędzy podmiotami powiązanymi.
Wskazanie informacji finansowych i podatkowych
Ostatnia sekcja dokumentacji grupowej dotyczy wskazania informacji związanych z zawartymi przez podmioty powiązane jednostronnymi uprzednimi porozumieniami cenowymi lub innymi interpretacjami podatkowymi dotyczącymi przypisania dochodu pomiędzy państwami. Zgodnie z Rozporządzeniem, ostatnia sekcja dokumentacji grupowej powinna zawierać także informacje związane z rocznym skonsolidowanym sprawozdaniem Grupy kapitałowej.
Tym samym treść i ogólny cel dokumentacji grupowej nie zmieniają się znacząco w stosunku do przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2017 roku.
W jakim języku powinien być przygotowany Master File?
Zgodnie z treścią art. 11p ust 4 ustawy o CIT, możliwe jest przedstawienie dokumentacji grupowej w języku angielskim. Organy podatkowe mają jednak możliwość żądania przedłożenia dokumentacji grupowej w języku polskim w terminie do 30 dni od dnia doręczenia żądania. Tym samym, regulacje umożliwiają wykorzystanie dokumentacji Master File przygotowanej przez inny podmiot należący do Grupy kapitałowej bez konieczności tłumaczenia jej.
Rewolucja czy ewolucja?
Zmiany w przepisach dotyczących dokumentacji Master File mają charakter ewolucyjny. Nie wprowadzają one zdecydowanych różnic w zakresie przygotowania dokumentacji grupowej, a jedynie przebudowują jej poszczególne sekcje.
Zmiany wprowadzają również szereg uproszczeń dla podatnika – m. in. możliwość przedstawienia dokumentacji w języku angielskim czy wydłużenie terminu na przygotowanie dokumentacji z 9 do 12 miesięcy od daty zakończenia roku obrotowego.
Autorzy:
