W dniu 29 października 2020 r. przedstawiciele Polski oraz Holandii podpisali protokół do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania ("UPO"). Postanowienia nowego protokołu zaczną efektywnie obowiązywać od 1 stycznia 2023.
Postanowienia protokołu wprowadzają zmiany wynikające z projektu BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) oraz z najnowszych postanowień Konwencji Wielostronnej (MLI).
Protokół wprowadza następujące zmiany w polsko-holenderskiej UPO:
- zasady ustalania rezydencji podatkowej osób innych niż osoby fizyczne posiadających podwójną rezydencję podatkową,
- nowe regulacje w zakresie stałego zakładu (PE),
- wprowadzenie klauzuli nieruchomościowej,
- wdrożenie ogólnej klauzuli umownej przeciwko unikaniu opodatkowania tzw. klauzuli PPT,
- wyjaśnienie dochodów podobnych do dywidend dla celów podatku u źródła mających na celu uwzględnienie dochodów z likwidacji, dochodów z tytułu nabycia własnych akcji oraz dochodów uzyskiwanych w związku z wypłatami z tytułu certyfikatów inwestycyjnych,
- 0% podatek u źródła od dywidend i odsetek w przypadku gdy rzeczywistym beneficjentem jest uznany przez umawiające się państwo fundusz emerytalny.
Wybrane zmiany
Podwójna rezydencja podatkowa
Protokół, w następstwie postanowień MLI oraz Modelowej Konwencji Podatkowej OECD z 2017 r., wprowadza nowe rozwiązania w zakresie zagadnienia podwójnej rezydencji podatkowej. Przewiduje on, że jeżeli osoba inna niż osoba fizyczna ma siedzibę w obu umawiających się państwach, właściwe organy obu państw określą w drodze wzajemnego porozumienia jej rezydencję na potrzeby umowy mając na względzie położenie jej faktycznego zarządu, miejsce utworzenie lub inny sposób jej ustanowienia oraz wszelkie inne istotne czynniki. Jeżeli porozumienie nie zostanie osiągnięte, osoba taka nie będzie uprawniona do jakiejkolwiek ulgi lub zwolnienia od podatku przewidzianych w umowie, z wyjątkiem porozumień dokonanych w tym zakresie przez właściwe organy.
Nowe regulacje w zakresie stałego zakładu (PE)
Kolejną istotną zmianą jest aktualizacja art. 5 polsko-holenderskiej UPO. Nowelizacja ta ma na celu wyeliminowanie nadużywania wyłączeń dotyczących działalności przygotowawczej lub pomocniczej, podziału jednej umowy na kilka umów/działalności oraz nadużyć w oparciu o pojęcie pracownika zależnego (rozszerzono definicję pracownika zależnego). Zasadniczo, protokół wdraża szereg rozwiązań BEPS, mających na celu zapobieganie unikania statusu stałego zakładu przez nierezydentów.
Klauzula nieruchomościowa
Protokół wprowadza tzw. klauzulę nieruchomościową. Stanowi ona, że zyski uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium umawiającego się państwa z tytułu zbycia udziałów lub akcji lub innych porównywalnych praw, takich jak prawa w spółce osobowej lub truście, mogą być opodatkowane w drugim umawiającym się państwie, jeżeli w dowolnym momencie w ciągu 365 dni poprzedzających zbycie udziałów lub akcji lub innych porównywalnych praw, ich wartość pochodziła bezpośrednio lub pośrednio z ponad 75% nieruchomości położonych w tym innym umawiającym się państwie.
Należy zauważyć, że zarówno w ramach MLI, jak i Modelowej Konwencji Podatkowej OECD odpowiedni próg wartości wynosi 50 % wartości uzyskanej z nieruchomości.
Ponadto, protokół przewiduje nową klauzulę w art. 13 polsko-holenderskiej UPO, która umożliwia uznanym przez umawiające się państwa funduszom emerytalnym (zasadniczo zwolnionych z podatku w tym państwie) na opodatkowanie dochodów uzyskanych ze zbycia udziałów w spółkach nieruchomościowych wyłącznie w państwie ich rezydencji (a nie w państwie źródła, w którym znajduje się zbywana nieruchomość).
Klauzula PPT
Protokół wprowadza do art. 29 ust. 1 polsko-holenderskiej UPO nowe brzmienie ogólnej klauzuli umownej przeciwko unikaniu opodatkowania. Nowa klauzula PPT nakłada obowiązek zbadania, przy uwzględnieniu wszystkich mających znaczenie faktów i okoliczności, czy uzyskanie korzyści podatkowej było jednym z głównych celów utworzenia danej struktury lub zawarcia transakcji, które spowodowały bezpośrednio lub pośrednio powstanie danej korzyści podatkowej. W sytuacji, gdy jednym z głównych celów danej struktury lub transakcji było uzyskanie korzyści podatkowej, podatnik nadal w określonych przypadkach może zastosować korzyść podatkową. Konieczne jest jednak ustalenie, że z postanowień umowy wynika, że w tych właśnie okolicznościach przyznanie takiej korzyści jest zgodne z jej celem i przeznaczeniem.
Z kolei w art. 29 ust. 2 polsko-holenderskiej UPO zawarta jest zasada alternatywnego zwolnienia, która umożliwia podatnikowi ubieganie się o przyznanie korzyści wynikającej z umowy przed właściwym organem pomimo spełnienia warunków do odmowy jej przyznania na podstawie klauzuli PPT.
Doprecyzowanie dochodów podobnych do dywidend dla celów podatku u źródła, mające na celu uwzględnienie dochodów z likwidacji, dochodów z tytułu nabycia akcji własnych oraz dochodów uzyskiwanych w związku z wypłatami z tytułu certyfikatów inwestycyjnych
Protokół stanowi, że dochody z likwidacji (lub częściowej likwidacji) spółki, dochody z tytułu nabycia przez spółkę własnych akcji, a także dochody uzyskiwane w związku z wypłatami z tytułu certyfikatów inwestycyjnych traktuje się jako dochody z akcji (dochody podobne do dywidendy). W praktyce oznacza to, że dochód z wyżej wymienionych operacji traktowany będzie jak dochód z dywidendy, a więc podlegać będzie opodatkowaniu stawką 0%, 5% lub 15% podatku u źródła.
0% podatek u źródła od dywidend i odsetek w przypadku gdy rzeczywistym beneficjentem jest uznany przez umawiające się państwo fundusz emerytalny
Protokół będzie uwzględniał uznane przez umawiające się państwa fundusze emerytalne w zakresie zwolnienia z podatku u źródła w odniesieniu do dywidend i odsetek.
Kiedy protokół zacznie obowiązywać ?
Ustawa o ratyfikacji protokołu między Polską a Królestwem Niderlandów o zmianie umowy w sprawie podwójnego opodatkowania została podpisana w dniu 23 listopada 2021 r. przez Prezydenta Polski. Ustawa weszła w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia. Niemniej jednak, aby postanowienia protokołu mogły być stosowane wymagane jest tożsame działanie po stronie holenderskiej.
Na początku marca 2022 r. holenderskie Ministerstwo Spraw Zagranicznych poinformowało o zakończeniu procedury ratyfikacji protokołu. Zatem postanowienia protokołu powinny wejść w życie od dnia 30 kwietnia 2022.
Oznacza to zatem, że protokół będzie miał zastosowanie dla lat podatkowych, okresów i zdarzeń mających miejsce od 1 stycznia 2023 roku.
Porozmawiajmy
Podpisany protokół z pewnością będzie miał znaczący wpływ na istniejące polsko-holenderskie struktury inwestycyjne, przede wszystkim w odniesieniu do nowych przepisów dotyczących klauzuli nieruchomościowej, powstawania stałego zakładu, czy też klauzuli PPT.
W szczególności inwestorzy działający w ramach holenderskich struktur holdingowych, będących w posiadaniu polskich spółek nieruchomościowych, będą musieli zweryfikować, czy zbycie udziałów w tych spółkach spowoduje opodatkowanie zysków kapitałowych w Polsce. Należy również obserwować zmiany w zakresie polskiej klauzuli nieruchomościowej oraz definicji spółki nieruchomościowej przewidziane w ramach nowelizacji ustawy o CIT.
Dodatkowo, wszelkie zmiany własnościowe w holenderskich spółkach holdingowych, będących w posiadaniu polskich spółek nieruchomościowych mogą spowodować zainteresowanie polskich organów podatkowych, jeśli nie mają one charakteru inwestycyjnego oraz nie posiadają odpowiedniego stopnia istotności ekonomicznej. Pomimo że ustalenia kanadyjskiego Federalnego Sądu Apelacyjnego w niedawno rozstrzygniętej sprawie Alta Energy (12 lutego 2020 r.) sugerują, iż treść ekonomiczna transakcji nie może być rozumiana jako dodatkowy wymóg, który należy spełnić, aby zastosować korzyść podatkową trudno przewidzieć, czy polskie organy podatkowe i sądy będą podążać tą drogą w ramach przyjętej klauzuli PPT.
Autorzy:
