15 stycznia 2025 r. OECD opublikowało nowe Wytyczne Administracyjne dotyczące zasad przejściowych związanych z możliwością wykorzystania aktywa z tytułu podatku odroczonego pochodzącego z okresów sprzed wprowadzenia globalnego podatku minimalnego.
Przepis przejściowy, zawarty w art. 9.1.zasad modelowych OECD, dopuszcza pod pewnymi warunkami uwzględnienie aktywa z tytułu podatku odroczonego pochodzącego sprzed momentu objęcia podmiotu globalnym podatkiem minimalnym. W sytuacji jeżeli podmiot następnie, już w okresie obowiązywania przepisów o opodatkowaniu wyrównawczym, rozwiązuje takie aktywo jego ETR ulega podwyższeniu. Efektywnie daje to możliwość skompensowania wpływu np. ulg przyznanych przed wejściem w życie globalnego podatku minimalnego.
Znowelizowane wytyczne doprecyzowują w jakim zakresie spółki mogą wykorzystać aktywo z tytułu podatku odroczonego. Po pierwsze wskazują one, że możliwość wykorzystania aktywa sprzed okresu Pilar II dotyczy wyłącznie aktywa, którego rozpoznanie dopuszczają lokalne standardy rachunkowe. Podtrzymano przy tym, że w sytuacji jeżeli aktywo nie zostało rozpoznane, ze względu na spodziewany brak wystarczającego dochodu podlegającego opodatkowaniu w dalszym ciągu może zostać ono rozpoznane dla potrzeb globalnego podatku minimalnego.
Warto podkreślić przy tym, iż zakres w jakim możliwe jest wykorzystanie przy kalkulacji ETR aktywa z tytułu podatku odroczonego ogranicza między innymi artykuł 9.1.2. Zgodnie z nim dla potrzeby GLOBe nie uwzględnia się podatku odroczonego odnoszącego się do pozycji wyłączonych z kalkulacji dochodu GLOBE, jeżeli takie aktywo powstało w związku z transakcjami realizowanymi po 30 listopada 2021 r.
Najnowsze wytyczne wskazują ,że wskazany przepis dotyczy nie tylko aktywów z tytułu odroczonego podatku przypisanych do pozycji wyraźnie wykluczonych na mocy Rozdziału 3 zasad modelowych z kalkulacji dochodu GLOBE, ale także aktywa z tytułu odroczonego podatku związanego z wydatkami lub stratami, które nie mają charakteru ekonomicznego (ang. non-economic expenses or losses). Wyjaśnienia w zakresie tego pojęcia zawarte w wytycznych nie wydają się jednak zupełnie jasne. Jako przykład OECD wskazuje sytuację jednostki składowej, która rozpoznaje stratę podatkową w transakcji w 2022 roku w odniesieniu do pozycji, która nie jest uwzględniana w obliczeniu dochodu lub straty wg zasad GloBE, np. w postaci odpisów amortyzacyjnych przewyższających koszt aktywa. Równocześnie wytyczne wskazują, że artykuł 9.1.2. obejmuje korzyści podatkowe, które mają na celu osiągnięcie podobnych efektów jak opisany powyżej przykład, w tym ulgi podatkowe oparte na przyszłych wydatkach lub działalności. Równocześnie w wytycznych podkreślono, że artykuł 9.1.2 nie ma zastosowania do aktywów z tytułu odroczonego podatku związanych z ulgą podatkową, jeśli wynika one niezależnie od ustaleń rządowych tzn. m.in. gdy żaden kluczowy aspekt ulgi lub kredytu, taki jak uprawnienia czy wysokość, nie jest zależy od uznania wykonywanego przez administrację rządową po dacie granicznej.
OECD w wytycznych odnosi się również do tego, że zakresem wyłączenia z artykułu 9.1.2. objęte są nie tylko transakcje sensu stricto, ale również szeroki katalog porozumień z rządem, jeżeli zawarte porozumienie może skutkować pojawieniem się podatku odroczonego. W odniesieniu do części takich porozumień wprowadzają one okres przejściowy (“grace period”), w zakresie którego możliwe jest uwzględnienie części podatku odroczonego.
Wytyczne wskazują ponadto na konieczność korekty podatku odroczonego uwzględnianego na potrzeby tymczasowej bezpiecznej przystani CBCR o niektóre elementy, o których mowa w najnowszych wytycznych. Odnoszą się również do tego w jaki sposób zgodność z wytycznymi jest wymagana dla zastosowania QDMTT Safe Harbour.
Podmioty, jeżeli rozliczenie podatku odroczonego z okresu sprzed wejścia w życie globe może mieć istotny wpływ na ich ETR, powinny rozważyć wpływ zaktualizowanych wytycznych na ich rozliczenia podatkowe.
Autorzy:
