Czasy pandemii stanowią sprawdzian dla wielu przedsiębiorców. Z jednej strony chcą oni być postrzegani jako wiarygodni i pewni partnerzy biznesowi. Z drugiej natomiast, pomimo szczerych starań często nie można uniknąć sytuacji, w których realizują swoje zobowiązania w sposób odbiegający od ustaleń umownych. W pewnych przypadkach może to rodzić kwestię odpowiedzialności odszkodowawczej oraz konieczność zapłaty kar umownych lub innych dodatkowych opłat.
Co z kosztem…?
Zapłata kary umownej - jak każde zdarzenie gospodarcze - ma swoje podatkowe konsekwencje. Z tej perspektywy kluczowym zagadnieniem jest kwestia możliwości zaliczenia takiego obciążenia do kosztów podatkowych.
Po pierwsze, tak jak w przypadku innych kosztów, kary umowne powinnym mieć związek z osiąganiem przychodów. Zaliczenie do kosztów podatkowych kary, która nie wykazuje takiego związku może zostać zakwestionowane przez organy podatkowe.
W tym kontekście ważna jest kwestia ewentualnej odpowiedzialności podatnika. Organy podatkowe twierdzą często, że kosztem podatkowym może być jedynie kara będąca następstwem okoliczności, za które podatnik nie ponosi winy. Katalog takich okoliczności nie jest wskazany wprost w przepisach, stąd organy podatkowe mogą podchodzić do tej kwestii wybiórczo i indywidualnie.
Ponadto, należy pamiętać, że w przypadku niektórych kar i odszkodowań przepisy wyłączają je wprost z kosztów uzyskania przychodów. Chodzi tutaj o kary wynikające z:
- wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
- zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
- zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonania robót i usług.
W sytuacji, gdy kara umowna wynika z jednego z powyższych tytułów, nie będzie ona mogła nigdy stanowić kosztów podatkowych (nie ma tutaj znaczenia przesłanka winy). Z uwagi jednak na sytuację związaną z pandemią, ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie pewnych ułatwień w tym zakresie. Zgodnie z przepisami Tarczy 4.0 powyższego wyłączenia nie stosuje się do zapłaconych kar umownych i odszkodowań, jeżeli okoliczności uzasadniające ich zapłatę powstały “w związku ze stanem zagrożenia epidemicznego lub stanem epidemii z powodu COVID-19”.
Warto jednak zauważyć, że w przepisie tym czyhają pewne pułapki. Podatnik musi bowiem wykazać związek zapłaconej kary ze stanem zagrożenia epidemicznego lub stanem epidemii. Przepisy nie wskazują jednak jak należy to rozumieć.
Jako że stany zagrożenia epidemicznego i epidemii obowiązują na podstawie konkretnych aktów prawnych i wiążą się z wprowadzeniem określonych regulacji, może się okazać, że organy będą domagać się wykazania związku kar z wejściem w życie takich przepisów. Wydaje się więc, że wykazanie samego związku kar z pandemią może być niewystarczające.
Warto też zauważyć, że inne przepisy Tarczy 4.0 odwołują się do związku „z sytuacją wywołaną COVID-19”. Taki zabieg sugeruje, że okoliczności które będzie należało wykazać, przy skorzystaniu z różnych instrumentów “tarczowych” będą zgoła odmienne. Niezależnie od tego, wciąż konieczne wydaje się być wykazanie związku kary z przychodami (czyli okoliczności niewynikających z winy podatnika).
Odpowiedź na pytanie czy kara umowna może stanowić koszt uzyskania przychodów nie jest zatem oczywista. Podejmując decyzję o zaliczeniu kary umownej do kosztów podatkowych należy pamiętać o tym, że powinna ona być wsparta rzetelną analizą, stosowną dokumentacją przyczyn poniesienia kary oraz argumentacją prawną. Decydując się na skorzystanie z instrumentów Tarczy 4.0, warto pokusić się o dodatkową dokumentację na potrzeby wykazania jej związku ze stanem zagrożenia epidemicznego lub epidemii. Warto też monitorować, jakie stanowisko prezentują organy podatkowe oraz sądy administracyjne.
...a co z przychodem?
Choć może budzić to pewne wątpliwości, przepisy ustawy o CIT są dla podatników bezlitosne. W związku z tym, każda otrzymana kwota pieniędzy - o ile nie jest zwolniona - podlega opodatkowaniu CIT. Ustawodawca przewidział zwolnienie tylko dla bardzo wąskiego rodzaju odszkodowań:
- odszkodowań za szkody - w innym niż samochód osobowy - środku trwałym, pod warunkiem że odszkodowanie to zostało przeznaczone na remont tego środka lub na zakup albo wytworzenie tego samego rodzaju środka,
- niektórych odszkodowań wypłacanych stosownie do przepisów ustawy o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu.
W związku z tym, większość świadczeń odszkodowawczych będzie podlegać opodatkowaniu. W takim wypadku przychód powstawać będzie w momencie faktycznego otrzymania środków (czyli na zasadzie kasowej).
Strefy ekonomiczne
Niezależnie od ogólnych zasad rozliczania kosztów z tytułu kar umownych, kolejną istotną kwestią podatkową mogą budzić również przychody uzyskiwane z tytułu otrzymania takich płatności.
W szczególności, w przypadku niektórych podatników na powyższe problemy związane z rozpoznaniem kosztów i przychodów nakłada się dodatkowo kwestia rozliczeń strefowych. Z jednej bowiem strony może pojawić się wątpliwości co do tego, czy przychód z tytułu odszkodowań podlega zwolnieniu. Z drugiej natomiast, jeżeli podatnik zdecyduje się już na zaliczenie kary do kosztów podatkowych pojawia się kwestia jej alokacji do właściwego strumienia dochodów (zwolnionego lub opodatkowanego).
W zakresie przychodów, początkowo organy podatkowe twierdziły, że - o ile kwota odszkodowania lub kary umownej jest związana z działalnością strefową - może podlegać zwolnieniu. Obecnie jednak, coraz częściej można spotkać się ze stanowiskiem, że świadczenia takie nie stanowią przychodów strefowych. Najczęściej jest to argumentowane tym, że zwolnienie strefowe nie ma charakteru podmiotowego (tj. nie obejmuje wszelkich dochodów konkretnej jednostki, lecz tylko ściśle wskazane w zezwoleniu strefowym).
Biorąc jednak pod uwagę realia gospodarcze, takie podejście wydaje się być zbyt surowe. Istnieją przecież świadczenia, które co prawda nie są wprost wymienione w zezwoleniu, a jednak uznawane są za zwolnione (jak chociażby przychody z działalności pomocniczej). Wbrew pozorom, w kontekście tego typu świadczeń, trudno jest z góry ustalić ścisłe granice zwolnienia strefowego. W związku z tym, przedsiębiorcy strefowi nie powinni dawać łatwo za wygraną - warto wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej lub sporządzić dokumentację, zawierającą argumenty przemawiające za zwolnieniem takiego przychodu oraz za jego związkiem z działalnością strefową.
Również alokacja kosztów pomiędzy działalność opodatkowaną i zwolnioną nie jest jasna. Trudno też wskazać tu mniej ryzykowne podejście - błędne przypisanie kosztów do działalności opodatkowanej rodzi ryzyko zaniżenia podstawy opodatkowania, natomiast niewłaściwe przypisanie kosztu do działalności strefowej skutkuje wolniejszym wykorzystaniem zwolnienia. Wydaje się zatem, że konieczna jest każdorazowa dokładna analiza zdarzenia rodzącego odpowiedzialność odszkodowawczą, a także źródła przychodów z którym odszkodowanie to jest związane.
VAT
Ostatnią, ale równie istotną kwestią jest to, czy odszkodowanie podlega VAT. Kwestia ta ma również kluczowe znaczenie dla wyboru właściwego dokumentu, który byłby podstawą zapłaty takiego świadczenia. Faktura jest bowiem dokumentem zarezerwowanym tylko dla świadczeń podlegających VAT.
W sytuacji, w której okoliczności wprost wskazywałyby na to, że dane świadczenie ma charakter odszkodowawczy, trudno jest mówić o dostawie towarów lub świadczeniu usługi. To z kolei oznacza, że zdarzenie takie nie podlega podatkowi VAT. W tym zakresie nie należy jednak ograniczać się jedynie do ustalenia nazwy świadczenia. W obrocie gospodarczym zdarzają się przecież sytuacje, w których dane świadczenie może być nazwane odszkodowaniem, a w istocie jest ono wynagrodzeniem za usługę (np. polegającą na powstrzymaniu się od wykonywania pewnych czynności). W związku z tym, i tu należy zachować ostrożność i zweryfikować okoliczności oraz tytuł prawny wypłaty danego świadczenia.
Jeżeli analiza okoliczności pozwoli na przyjęcie, że dane świadczenie rzeczywiście ma charakter odszkodowania, powinno ono być udokumentowane notą, a nie wystawioną fakturą. Nie będzie ono bowiem wynagrodzeniem za usługę ani dostawę towarów.
Kara i odszkodowanie - podatkowy zawrót głowy
Jak zatem widać, podatkowe konsekwencje zapłacenia lub otrzymania odszkodowania (kary) mogą przysporzyć wiele problemów. Jakakolwiek decyzja w tym zakresie musi zostać poprzedzona gruntowną analizą przyczyn zapłaty takiego świadczenia, kontekstu prawnego oraz okoliczności faktycznych. Zwłaszcza te ostatnie powinny być dokładnie i rzetelnie udokumentowane tak, aby kwestie związane z brakiem winy podatnika oraz związku kary z konkretnymi okolicznościami nie budziły wątpliwości w toku ewentualnej kontroli. Kształt takiej dokumentacji powinien zawsze uwzględniać specyfikę działalności podatnika. Sumienna weryfikacja zasadności ponoszenia lub otrzymywania takich “kar” pozwoli na prawidłową klasyfikację tych płatności na cele podatkowe.
Autorzy:
