Od 1 lipca 2020 r. weszły w życie przepisy ustawy o zmianie ustawy o CIT, ustawy o VAT, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw implementującej do polskiego porządku prawnego m.in. dyrektywę ATAD2. Chociaż przepisy ATAD2 z założenia mają przeciwdziałać unikaniu opodatkowania, ich wdrożenie będzie oznaczało dla wielu podatników konieczność wnikliwej analizy struktur i transakcji międzynarodowych, w których uczestniczą.
Istota dyrektywy ATAD2
Celem Dyrektywy ATAD II jest przeciwdziałanie powstawaniu rozbieżności hybrydowych, a więc, w pewnym uproszczeniu, sytuacji w których ze względu na różnice w traktowaniu podmiotu lub instrumentu na gruncie podatkowym przez różne jurysdykcje dochodzi do:
(1) odliczenia bez opodatkowania lub
(2) podwójnego odliczenia.
Dodatkowo, ATAD2 adresuje również kwestię rozbieżności wynikających z:
(3) odmiennej kwalifikacji stałego zakładu oraz
(4) podwójnej rezydencji podatkowej.
Odliczenie bez opodatkowania i podwójne odliczenie
W istocie, w znacznym uproszczeniu, dyrektywa ma zapobiegać sytuacjom, w których:
- dochodzi do wielokrotnego rozpoznania kosztu z tego samego tytułu w różnych jurysdykcjach (podwójne odliczenie),
- określona płatność, ze względu na występującą rozbieżność hybrydową, jest odliczana od dochodu w jurysdykcji podmiotu ją wypłacającego, ale nie podlega opodatkowaniu w jurysdykcji odbiorcy płatności (odliczenie bez opodatkowania).
Szczególnie restrykcyjnie znowelizowane przepisy odnoszą się do sytuacji, w których odliczenie bez opodatkowania, ma miejsce w związku z umowami instrumentów finansowych. W takim przypadku, jak się wydaje, o hybrydowym charakterze transakcji może decydować bowiem już sam fakt wystąpienia odliczenia bez opodatkowania.
Skutki wystąpienia rozbieżności
Dyrektywa ATAD2 przewiduje szereg reguł mających na celu przeciwdziałanie skutkom powstania rozbieżności hybrydowych. Warto wspomnieć, że ustawa implementująca ATAD2 przewidziała inną datę wejścia w życie regulacji dotyczące struktur hybrydowych - 1 stycznia 2021 r.
Co do zasady, w przypadku odliczenia bez opodatkowania państwo płatnika powinno pozbawić go prawa do odliczenia. W przypadku gdy tak się nie stanie, przykładowo ze względu na fakt iż jurysdykcja płatnika nie wdrożyła reguły antyhybrydowych, płatność powinna zostać doliczona do dochodu jej odbiorcy.
Inne reguły ustawodawca przewidział dla zapobieganiu podwójnemu odliczeniu. W tej sytuacji prawa do odliczenia pozbawiany jest w pierwszej kolejności podatnik - inwestor. Dopiero gdy to się nie stanie jurysdykcja płatnika pozbawia go prawa do odliczenia.
Powyższe metody zapobiegania powstawaniu rozbieżności hybrydowych to reguły ogólne. ATAD2 przewiduje od nich szereg wyjątków.
Praktyczne konsekwencje
Skutki implementacji dyrektywy ATAD2 w Polsce mogą dotknąć wielu podatników działających w ramach struktur międzynarodowych. Chociaż na pierwszy rzut oka może się wydawać, że przepisy ATAD2 dotyczą wyłącznie podatników korzystających ze skomplikowanych, międzynarodowych schematów optymalizacji podatkowej, okazuje się, że w praktyce budzą one wiele wątpliwości w odniesieniu do podmiotów działających w typowych międzynarodowych strukturach.
Podatnicy chcący upewnić się, że znowelizowane przepisy nie znajdą do nich zastosowania powinni odpowiedzieć sobie na szereg niełatwych pytań, w tym m.in.:
- Czy jakiekolwiek płatności odliczane od podstawy opodatkowania w Polsce podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania także w innej jurysdykcji?
- Czy istnieją płatności, które dają prawo do odliczenia w Polsce ale nie są opodatkowywane za granicą?
- Czy istnieją płatności, otrzymywane przez polski podmiot, które nie są efektywnie opodatkowane w Polsce, choć w innej jurysdykcji odlicza się je od dochodu?
- Czy w ramach struktury grupy kapitałowej polskiej spółki lub transakcji powiązanych z transakcjami spółki występują rozbieżności hybrydowe w zagranicznych jurysdykcjach? Jeżeli tak, to czy płatności odliczane od podstawy opodatkowania w Polsce, mogą zostać uznane za finansujące, bezpośrednio lub pośrednio, takie zagraniczne rozbieżności?
Chociaż pozytywna odpowiedź na powyższe pytania nie oznacza automatycznie, że przepisy antyhybrydowe znajdą zastosowanie, zidentyfikowane z użyciem wyżej wymienionych pytań transakcje powinny stać się przedmiotem bardziej szczegółowe analizy.
Jak możemy pomóc?
Doradzimy Państwu w jaki sposób przygotować się do stosowania nowych przepisów, a w szczególności wskażemy, czy transakcje realizowane w ramach Państwa bieżącej działalności mogą objęte zakresem reguł antyhybrydowych.
Autorzy:
