Korzystanie z modelu biznesowego a limit kosztów z art. 15e ustawy o CIT

Ustanawiając wyłączenie ograniczenia limitowania wydatków z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT., ustawodawca nie uzależnił tego wyłączenia od inkorporowania poniesionego wydatku wprost w cenie produktu. Warunkiem wyłączenia wydatku z limitowania kosztów jest, by wydatek ten jako koszt uzyskania przychodów był bezpośrednio związany z czynnością wytworzenia lub nabycia towaru lub świadczenia usługi. Wykładnia językowa zakreśla w tym przypadku granice innych wykładni, w tym - funkcjonalnej. W konsekwencji należy uznać, iż koszty ponoszone przez spółkę z tytułu opłaty licencyjnej za korzystanie z modelu biznesowego nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT., ze względu na zastosowanie wyjątku, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT.

Sprawa dotyczyła spółki należącej do grupy, która jest dostawcą usług refundacji VAT dla osób fizycznych niemających stałego zamieszkania na terytorium UE. Spółka korzysta modelu biznesowego na podstawie licencji innej spółki należącej do tej grupy. Wartość opłaty licencyjnej zawarta jest w finalnym koszcie usługi świadczonej przez spółkę, a w związku z tym, jest kosztem bezpośrednio związanym ze świadczeniem usługi przez spółkę.

Na tym tle spółka zadała dwa pytania: 

1. Czy ponoszone przez spółkę opłaty licencyjne za korzystanie z modelu biznesowego, stanowią dla niej koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz 
2. Czy ponoszone przez spółkę opłaty licencyjne za korzystanie z modelu biznesowego podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Zdaniem spółki wydatki tytułem opłaty licencyjnej za korzystanie z modelu biznesowego powinny stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust 1 ustawy o CIT, z uwagi na to, że poniesienie ich warunkuje prowadzenie przez spółkę działalności operacyjnej związanej ze zwrotem VAT na rzecz podróżnych. Odnosząc się do drugiego pytania spółka podniosła, że koszty z tytułu opłaty licencyjnej ponoszone za korzystanie z modelu biznesowego nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust 1 ustawy o CIT, ze względu na wyjątek z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT.

Organ uznał stanowisko spółki odnośnie pierwszego prawidłowe. Nie zgodził się natomiast ze stanowiskiem dotyczącym drugiego pytania spółki. Wskazał, że koszty opłat licencyjnych z tytułu korzystania z modelu biznesowego należy rozpoznać jako koszty ogólne spółki, ponoszone bez związku z konkretną usługa. Organ podkreślił, że nie jest spełniony warunek z 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, bowiem nie istnieje bezpośredni związek ze świadczonymi usługami a kosztem nabycia modelu biznesowego. W związku z tym, że koszty z tytułu nabytych usług na model biznesowy mają charakter pośredni, to nie można ich uznać za usługi niezbędne do świadczenia usług, ani też nie stanowią części składowych tych usług.

WSA w Warszawie nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego i uchylił interpretację w zaskarżonej części. Sąd podniósł, że wykładnia przepisu 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT jest w orzecznictwie niejednolita. W przedmiotowej sprawie WSA przychylił się do stanowiska, że ustawodawca w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT ustanowił warunek, aby wydatek był bezpośrednio związany z czynnością wytworzenia lub nabycia towaru lub świadczenia usługi. Zdaniem sądu, ustawodawca nie uzależnił natomiast tego wyłączenia od inkorporowania poniesionego wydatku wprost w cenie produktu.